会计政策下企业税收筹划案例研究

赵越

摘要：随着市场经济的发展，税收筹划越来越受到企业的重视。结合企业的具体情况进行合理的税收筹划，最大限度地减少应纳税款，谋求最大效益，是公司纳税人关心的问题。税收筹划和企业的会计政策选择有着密切关系，针对具体的陌林服装公司进行案例分析，重点从固定资产折旧、无形资产摊销、存货计价方式、低值易耗品摊销、收入确认等具体会计政策选择上，阐述税收筹划的运用。

关键词：税收筹划；会计政策；会计政策选择

中图分类号：F812 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2014）12-0096-02

在市场经济体制下，税收是每个企业不可回避的问题，税收负担水平对企业的经济效益和长远发展都是有影响的。在采购、生产、销售等一系列的企业业务流程中，所涉及的税收问题越来越多，使得企业不得不加强税收筹划的工作。企业应在遵守法律法规的前提下，应全面考虑税收问题，使企业的税负最小、利益最大，实现企业利益与国家利益的共赢。企业一般通过选择低税负和延期纳税这两种方法来获取节税收益，而通过会计政策进行税收筹划，可以为纳税人在开展具体工作中提供重要的税收筹划指导。以下将以陌林服装公司为例，对会计政策选择在企业税收筹划中的运用进行具体分析和阐述。

一、案例公司简介

陌林服装有限公司成立于2008年，是一家集设计、制作、销售为一体的专业生产制服的企业。以个性设计、量身定做、批量生产的经营方式和新颖的款式、精湛的工艺、完善的售后服务赢得了广大客户的信赖和赞同。自公司成立以来，配有先进的电脑设计，经营业务不断扩展，生产规模不断扩大，已具有较强的生产和加工能力。该公司专业设计生产公司、酒店、宾馆、商场、工厂、学校等企业机关制作团体制服，主要生产产品有西装、衬衣、T恤衫等服饰。

公司注册资金为100万，共计有员工1000余人，公司的经常性生产经营流程是：接单报价（接到客人样板后，由营业部跟单人员把整体衣服所需的各种开销统计好，交给客人审批），出样放码（技术部出纸样并打样板寄给客人审批，确认后放码配料），成衣生产（技术部放样排码，裁衣、绣花、订辅料、花片，到位后安排车间成衣生产），检验成品并进行整烫，贴标签，包装，复检后装箱出货。陌林服装公司，税收优惠政策较少，主要缴纳增值税、企业所得税、城市建设税、教育费附加、土地使用税以及代扣个人所得税等。

二、陌林服装公司的税收筹划分析

（一）固定资产折旧的筹划

1.固定资产折旧方法的税收筹划

陌林服装公司对企业的所有固定资产都采用平均年限法折旧，这样的做法虽然比较简单，但没有考虑到随着使用寿命的延长而带来的其他负面影响，更没有具体分析其所在税务方面的效用。对固定资产的折旧有三种方法：年限平均法、双倍余额递减法、年数总和法，公司应分具体情况讨论不同方法对公司应纳税款的影响，从而选择对公司节税效果更好的折旧方法。

陌林服装公司新买一台捻车，价值150万元，净残值率为5%，其使用年限为5年，因为捻车随着服装市场的变化，其更新的速度很快，企业及时告知税务机关这一情况，经税务机关核实，批准该公司可以采用加速折旧法。假定未扣除折旧的税前年利润是60万元，所得税税率为25%，折现率为10%。比较各种折旧方法对企业纳税的影响。

（1）年限平均法：年折旧率=（1-5%）÷5==19%

150×19%=28.5 （60﹣28.5）×25%=7.875

第一年：7.875

第二年：7.875÷（1+10%）=7.159

第三年：7.875÷（1+10%）2=6.508

第四年：7.875÷（1+10%）3=5.917

第五年：7.875÷（1+10%）4=5.379

所得税现值=7.875+7.159+6.508+5.917+5.379=32.838

（2）双倍余额递减法：

折旧额 第一年150×40%=60

第二年（150-60）×40%=36

第三年（150-60-36）×40%=21.6

第四年（150-60-36-21.6-150×5%）÷2=12.45

第五年 12.45

所得税现值 第一年60-60=0

第二年（60-36）×25%÷（1+10%）=5.455

第三年（60-21.6）×25%÷（1+10%）2=7.934

第四年（60-12.45）×25%÷（1+10%）3=8.931

第五年（60-12.45）×25%÷（1+10%）4=8.119

5.455+7.934+8.931+8.119=30.439

（3）年数总和法：年折旧率 第一年=1/3 第二年=4/15 第三年=1/5

第四年=2/15 第五年=1/15

折旧额 150×（1-5%）=142.5

第一年142.5×1/3=47.5

第二年142.5×4/15=38

第三年142.5×1/5=28.5

第四年142.5×2/15=19

第五年142.5×1/15=9.5

所得税现值 第一年（60-47.5）×25%=3.125

第二年（60-38）×25%÷（1+10%）=5

第三年（60-28.5）×25%÷（1+10%）2=6.508

第四年（60-19）×25%÷（1+10%）3=7.701

第五年（60-9.5）×25%÷（1+10%）4 =8.623

3.125+5+6.508+7.701+8.623=30.957

年限-双倍=32.838-30.439=2.399

年总-双倍=30.957-30.439=0.518

虽然三种方法计提的折旧总额相等，但考虑货币时间价值后，采用双倍余额递减法计提折旧时所得税现值比年限平均法少2.399万元，比年数总和法少0.518万元，因此缴纳的税额最少，年数总和法次之，而年限平均法的税额最多。从上面的计算与比较不难看出，加速折旧法可以使企业获得一笔无息贷款，达到合法避税的效果。企业应选择双倍余额递减法对捻车计提折旧。

2.固定资产折旧年限的税收筹划

固定资产的折旧年限，税法只是规定了最低折旧年限，纳税人可以在此基础上进行合理的选择。

公司钉钮车的折旧年限是5年，但其在使用过程中，常年处于强震动的情况，公司的纳税人员可以报请税务机关批准，使其折旧年限缩短为3年。

具体税收筹划分析如下：

钉钮车的价值为50万元，根据税法规定，最低折旧年限为5年，但其属于强震动的固定资产，折旧年限报请税务机关批准为3年，税率为25%，假定市场年利率为10%，企业采取直线折旧法，选择3年折旧年限的分析原因如下：

折旧年限为5年时：

每年提取的折旧额为50÷5=10万元

折旧的年金现值系数为3.791

折旧额的现值为10×3.791=37.91万元

折旧年限为3年时：

每年提取的折旧额为50÷3=16.67万元

折旧的年金现值系数为2.487

折旧额的现值为16.67×2.487=41.46万元

3年的折旧期比5年折旧额现值多3.55（41.46-37.91）万元，即应纳所得税额减少3.55×25%=0.8875万元，也就是说，对于这项50万元的钉钮车，缩短2年的折旧年限，可以为企业实现节税0.8875万元。

（二）无形资产摊销的筹划

作为投资或者受让的无形资产，协议、合同或者有关法律中规定了使用年限的，可以按照协议、合同或者有关法律中规定的使用年限分期摊销。税法同时规定，如果协议、合同或者法律没有规定使用年限的，摊销期不得少于10年。所以，在收入既定的情况下，摊销期限越短，摊销额越大，应纳税所得额就越少，费用的抵税作用越大。尽量在较短的年限内将无形资产摊销完毕，可以使前期的抵扣额增加，使税款推迟到后期，相当于依法取得了一笔无息贷款。企业处于正常纳税期下，应选择较短的摊销期限，这样可以加速成本收回，使后期成本费用前移，取得延期纳税的效果。

陌林服装公司针对服装从原材料到成品销售的整个过程的管理，欲在软件市场购买灵创软件。公司未与销售方签订合同约定软件的使用年限，因此按摊销期10年摊销。公司应从税收筹划的角度考虑，与销售方协商，签订购买合同时在合同上注明该软件的适用年限，使用年限一般为2-3年。因此公司还可以向主管税务机关申请，经核准后缩短软件的摊销年限。

缩短摊销年限，在企业正常盈利期可以使企业获得延期纳税的好处。筹划分析如下：

公司欲购买灵创软件，软件价值为20万元，该投资每年给公司增加利润18万元，使公司的利润达到65万元，企业的必要报酬率为10%，公司采用直线法摊销无形资产。如果摊销期限核准为2年，则比摊销期10年的节税效果为：

摊销期10年：

每年纳税额=65×25%=16.25万元

所得税现值为=16.25×（P/A，10%，10）=16.25×6.145=99.856万元

摊销期2年：

前两年每年可增加费用=20÷2-20÷10=8万元

每年纳税额=（65-8）×25%=14.25万元

后八年摊销额为0

每年纳税额为=（65+8）×25%=18.25万元

所得税现值共=14.25×（P/A，10%，2）+18.25×[（P/A，10%，10）-（P/A，10%，2）]

=14.25×3.791+18.25×（6.145-3.791）=96.983万元

获得的时间价值=99.856-96.983=2.873万元

由上述分析可以得出，在正常纳税期，应选择较短的摊销年限，获得延期纳税的效果。

（三）存货计价方法选择的筹划

税法规定，企业各项存货的使用或者销售，其实际成本的计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价方法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意改变。不同存货计价方法下，企业存货发出的单位成本是确定的，而存货销货成本是不同的，从而导致不同的利润，必然对企业的应纳税所得额产生不同的影响，这就为企业增值税进项税额税收筹划提供了可能。

陌林服装公司的所有存货，都采用先进先出法计价，并不科学，尤其是从考虑税收筹划角度方面。现阶段市场上面料都处于上涨期，下面是根据存货的不同计价法：先进先出法、加权平均法和移动加权平均法，对原材料收发情况的计价方法的选择与筹划。

嘉宝集团订购了一批工人制服，下面是陌林服装公司原材料收发的情况，产品销售收入为15万元，企业所得税税率是25%。企业应纳所得税如下：

1.先进先出法下

销售收入=15万元

领用成本=0.0005×4000+0.0006×10000+0.0007×3000=10.1万元

应税所得=15-10.1=4.9万元

应纳税额=（15-10.1）×25%=1.225万元

2.加权平均法下

销售收入=15万元

存货平均单位成本

=（2+6+3.5+2.4）÷（4000+10000+5000+3000）=0.0006万元

领用成本=0.0006×（4000+6000+4000+3000）=10.2万元

应税所得=15-10.2=4.8万元

应纳税额=（15-10.2）×25%=1.2万元

3.移动加权平均法下

销售收入=3.2+4.8+4+3=15万元

领用成本

第一次购进的平均单位成本=（2+6）÷（4000+10000）=0.00057万元

第一、二次领用的存货成本=0.00057×（4000+6000）=5.7万元

结存存货成本=0.00057×4000=2.28万元

第二次购进的平均单位成本=（2.28+3.5）÷（4000+5000）=0.00064万元

第三、四次领用的存货成本=0.00064×（4000+3000）=4.48万元

领用成本=5.7+4.48=10.18万元

应税所得=15-10.18=4.82万元

应纳税额=（15-10.18）×25%=1.205万元

由上面计算可以得出以下结论：

1.不同的存货计价方法下，所得到的销货成本、应税所得额和应纳税额都不同。

2.先进先出法下的应纳企业所得税是1.225万元；加权平均法下应纳企业所得税1.2万元；移动加权平均法下应纳企业所得税为1.205万元。

3.在物价上涨时期，加权平均法在减少纳税人的应纳税额上比先进先出法更为有效；移动加权平均法的节税效果比先进先出法好，但明显赶不上加权平均法。所以在物价上涨时期，加权平均法的节税效果最好，移动加权平均法次之，先进先出法的效果并不怎么明显。

（四）收入确认的筹划

收入的确认直接影响到流转税以及所得税税基的计算，因此企业比较重视收入的筹划方案。应税收入的大小直接决定了应纳税所得额的大小，由于企业利润最大化的目标要求，可以在收入确认的时间上进行合理的安排，尽量推迟应税收入的时间，使得企业获得更多的货币时间价值，从而达到税收筹划的目标。

公司赊销产品的情况是很正常的，陌林服装公司2012年4月份发生的三笔业务，采取直接收款方式结算，但客户一直拖欠货款。从税收筹划的角度进行分析，公司应改变结算方式，采用赊销或分期付款的方式有利于纳税。

陌林服装公司为增值税一般纳税人，2011年4月发生销售业务三笔，货款共计200万元，采取直接收款方式。但是销货后只及时收到货款120万元，其余80万元，半年后才收到。如果企业能预计不能及时收回的货款，在与购货方签订合同时约定采用分期收款方式销货，则可避免垫付应收账款的税额。

假定三笔货物发生的增值税进项税额为15万元，税收筹划分析如下：

1.陌林服装公司采用直接收款方式：

4月底销项税额=200÷（1+17%）×17%=29.06万元

实际缴纳的增值税=29.06-15=14.06万元

2.陌林服装公司若采用分期收款方式，对未收到的80万元约定半年后收取：

4月底销项税额=120÷（1+17%）×17%=17.436万元

实际缴纳的增值税为17.436-15=2.436万元

剩余的两笔业务，可以延迟到半年后再缴。

由上面的计算可以得出以下结论，在直接付款的方式下，有80万的货款实际并未收到，但按税法规定，企业必须按照销售额全部计提增值税销项税额，因此企业要垫付增值税金；采用分期收款，可以使企业四月份少垫付增值税11.624（14.06-2.436）万元，可以达到推迟纳税的效果。

三、结束语

生存、发展、获利是企业发展的目标。现金流对企业的发展至关重要。税收筹划日益成为企业经营管理中不可或缺的一个重要组成部分。为了提高企业竞争力，增加收入减少成本费用，企业可以在不违反税收法规的前提下，选择能够减轻企业税负，适合企业发展的会计政策，从而达到实现企业追求经济效益最大化的目标。通过会计政策选择进行税收筹划，是绝大多数企业都在努力尝试的。

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[责任编辑：高 瑞]