房地产开发企业土地增值税纳税评估初探

◎文/罗 胜 许 静

房地产开发企业土地增值税纳税评估初探

◎文/罗 胜 许 静

房地产开发企业土地增值税纳税评估在我国刚起步，仍存在较多不完善的地方。本文主要针对纳税评估指标体系不健全、工作流程不完善、评估队伍不够专业稳定、涉税信息不准确不完整等主要问题深入研究，并提出相应的改进对策。

房地产开发；土地增值税；纳税评估

近年来房地产开发行业快速发展，已经成为国民经济支柱产业，而与之相关的土地增值税逐渐成为地方财政收入的重要来源。房地产开发行业具有开发流程复杂、投入金额大、开发周期长、涉及上下游产业多、涉税环节较多、税收贡献大等特点。同时，土地增值税实行 “预征+清算”的征收模式，清算时对增值额采用超额累进税率征税，税制设计相对复杂，在实际征管过程中存在着较多的漏洞，导致土地增值税流失情况日益严重，已引起了社会各界的高度重视和普遍关注。土地增值税纳税评估工作，可以提高纳税人的税收遵从度，保证税款应收尽收、及时足额入库。同时，纳税评估有利于降低企业存在的违法风险，避免税务稽查带来的行政干扰，有利于企业健康快速发展。

一、主要问题

（一）纳税评估指标体系尚未建立

纳税评估最重要的是根据纳税评估指标进行选案、评估，但是《纳税评估管理办法（试行）》对土地增值税未制定专门的纳税评估指标。由于纳税评估指标缺失，各地税机关目前只能靠个人能力水平和工作经验开展土地增值税纳税评估，不能快速有效筛选、分析出房地产开发企业存在的财务舞弊问题。

（二）纳税评估业务流程不完善

目前，我国纳税评估约谈、实地核查等工作流程不科学，方法不够完善。对税务约谈和调查核实方式、方法缺乏明确的规定。同时限定税务约谈的对象一般为企业财务会计人员，由税收管理员进行查账核实，而评估工作人员不能直接对评估对象进行实地核查。税收管理员日常管理任务重、管户很多，承担着税法宣传、纳税服务、户籍管理、税款催报催缴、信息采集等工作任务，因此导致纳税评估实地调查工作流于形式、效率不高。

（三）评估人员专业化程度不够高

截至目前，国家税务总局暂时由征管和科技发展司负责纳税评估工作，尚未成立专门的纳税评估司（局），省、市、县各级纳税评估部门成立时间不长，大多从其他各部门抽调而来，人员的业务素质参差不齐，基本不具备同时熟悉土地增值税政策、精通财务会计、掌握软件信息系统等能力，不善于从房地产开发企业涉税信息中找出疑点问题，跟不上土地增值税纳税评估工作要求。

（四）涉税信息不准确、不完整

目前，各级纳税评估部门进行土地增值税纳税评估的信息主要来源于地税征管系统，即纳税人自行报送的纳税申报资料和财务报表，信息的完整性、可靠性和真实性较差。绝大部分地税机关不能完全与同级国税、国土和房管、建设、规划、工商部门及商业银行实现信息共享，导致第三方信息来源缺乏，极大地限制了土地增值税纳税评估工作的顺利开展。

二、提高纳税评估工作水平的几点对策建议

（一）建立土地增值税纳税评估指标体系

房地产开发企业财务核算一般按开发项目单独核算，纳税申报与开发项目直接相关，并且先预征后清算，所以在新增土地增值税纳税评估指标时，应着眼于开发项目，遵循“分项目、从预征到清算”的思路，建立预征评估指标和清算评估指标。由于房地产开发企业销售房地产数量不具持续稳定性，每年的销售数量都不一样、加之价格上涨较快等因素，应减少对财务数据等在不同时期的纵向比较，应重点进行行业内企业之间、同期同地段房地产项目之间的横向比较。

1.预征评估指标。重点核对纳税人申报数据的逻辑性及真实性。指标设计思路是土地增值税预售收入与当期营业税计税依据、销售不动产发票金额、印花税（产权转移书据）计税依据、契税计税依据、预收账款当期发生额应基本一致。如果经比对存在较大差额，那么纳税人可能存在少缴土地增值税情况。

预征评估指标1：

Y1＝A－B（或C，D，E，F）

其中A为土地增值税预售收入，B为营业税计税依据，C为销售不动产发票金额，D为印花税（产权转移书据）计税依据，E为契税计税依据，F为预收账款当期发生额。如果Y1不为负数且数额较大，则可能存在纳税人少缴土地增值税情况。

同时，我国对房地产开发项目土地增值税实行优惠预征率。以天津市为例，房地产开发企业销售开发产品，每平方米销售价格2万元（含2万元）以下的，土地增值税预征率为2%；每平方米销售价格2万元至3万元 （含3万元）的，土地增值税预征率为3%；每平方米销售价格3万元以上的，土地增值税预征率为5%。为了防止纳税人故意适用较低的预征率，根据销售不动产发票的明细数据特别设定如下指标：

预征评估指标2：

Y2=G×2%+H×3%+I×5%-J

其中G为单价低于2万元的预售收入，H为单价介于2万元至3万元的预售收入，I为单价高于3万元的预售收入，J为当期申报的土地增值税预征税额。如果Y2为负数，则存在纳税人可能未按规定预征率申报土地增值税情况。

2.清算评估指标。对于达到清算条件的房地产开发项目，房地产企业自行清算纳税或由地税机关要求其清算纳税。对于主营业务为房地产开发的企业来说，预收账款一般为开发产品预售款，在满足开发产品销售收入确认条件时必须结转主营业务收入，因此从项目预售至清算期间，存在以下关系：主营业务收入+预收账款期末数-预收账款期初数=土地增值税预售收入。

Q1=K+L-M-A

其中K为主营业务收入，L为预收账款期末数，M为预收账款期初数，A为土地增值税预售收入。如果Q1为负数且数额较大，则可能存在纳税人未按时结转主营业务收入，少申报土地增值税的情况。

此外，可分别计算单位面积销售收入、单位面积建筑安装工程费、单位面积其他开发成本等，将这些值与取得的评估标准值进行比对。

清算评估指标2：

Q2=N-O

其中，N为项目单位面积销售收入 （或单位面积建筑安装工程费、单位面积其他开发成本），O为通过查询房管、建设部门及中介信息网查询项目所在地段同期其他项目单位面积成交均价 （或单位面积建筑安装工程费、单位面积其他开发成本）。如果Q2数额较大，则存在纳税人可能少计收入（或多计成本）的情况。

此外，可通过地税征管系统查询项目施工方给纳税人开具的建安发票金额，并与纳税人申报的建筑安装工程费进行比对，如果差额较大，则可能存在纳税人多计成本的情况。

教师提出问题：血红蛋白的结构有什么特点，具有哪些特性？并组织学生阅读教材中血红蛋白结构的相关文字。教师继续设问：了解了血红蛋白的结构，应该选择什么样的实验材料提取血红蛋白？为什么？选好材料以后，如何从中分离出血红蛋白呢？首先应该了解血液中除血红蛋白外还含有哪些成分？教师利用一系列问题，引导学生分析血液的成分，寻求获得血红蛋白的思路。最后，学生阅读教材并思考：若整个实验按照上述思路完成，实验分为几个环节？从而过渡到“样品处理”环节。

清算评估指标3：

Q3=P-Q

其中P为项目施工方开具的建安发票，Q为纳税人申报的建筑安装工程费。如果Q3为负数且差额较大，则可能存在纳税人多计成本的情况。

（二）完善纳税评估业务流程

为了进一步核实通过纳税评估分析指标得出的结论，需加强树立风险意识，针对房地产开发销售流程及纳税环节存在的疑点，进一步完善纳税评估部税务约谈、实地核查等部分业务流程，逐个核实纳税评估指标分析出的纳税疑点，提高纳税评估工作的效率。

1.在进行税务约谈之前针对疑点开展多方面的外围实地调查。在全面掌握纳税人税务登记、土地增值税纳税申报等内部税务信息外，纳税评估工作人员还应做好外围调查工作，做到知己知彼，为税务约谈做好充分准备。工作人员可提前实地察访房地产开发项目情况，询问售楼处工作人员关于售房均价、套数、销售面积、公共配套等情况，收集项目销售广告，得到项目对外销售资料，同时，从房管局、产权交易中心官方网站和互联网查找评估项目的取得土地使用权金额、建筑施工中标、售房价格等相关信息。

2.在条件允许的情况下向有关单位发送协查函。目前与房地产相关的规划局、房屋国土局、建委、工商局、国税局、地税局、银行等部门并未实现联网信息共享，此种情况下可借鉴参考审计函证方式，对想要查询的信息可以通过发送协查函的方式，积极与相关部门沟通协调，对房屋规划面积、土地出让面积和价格、建筑安装工程费招标价格、现金流等涉税信息进行多方核实。

3.扩大约谈人员范围。最大限度地寻求税源管理部门的支持，经批准后扩大约谈人员范围至项目管理人员、销售人员等，并要求约谈对象对疑点问题提供佐证材料。下发《税务约谈通知书》后及时进行税务约谈，改变常规约谈方式，对被约谈企业工作人员实行单独约谈，避免项目工作人员串通信息。在约谈时可开门见山直入主题，要求约谈对象对涉税疑点问题进行合理解释；也可以漫谈散聊、捕捉相关信息；同时不断进行宣传教育、政策引导，以达到尽可能多地掌握房地产开发企业的真实经营情况和财务状况。

4.对施工方同时进行税务检查。对房地产开发项目所有的总承包施工方实施税务检查，以核实双方建筑安装工程费是否真实、合理。

5.纳税评估工作人员参与突击式全面核查。在土地增值税纳税评估中，必须有专业的评估人员参与，并对房地产开发企业进行全面的突击式实地核查，减少纳税人可能采取的应对措施等干扰因素。纳税评估工作人员可会同税收管理员对项目财务核算情况、销售不动产发票、售房合同、银行贷款、申报纳税情况等进行全面核查，并查看《建设用地规划许可证》、《建设工程规划许可证》、《建筑工程施工许可证》、《国有土地使用证》和《开发产品预售许可证》。

（三）加强专业人才队伍建设

土地增值税纳税评估工作是一项综合业务要求特别高的工作，必须要求纳税评估工作人员熟悉房地产开发行业特点、熟练掌握现行土地增值税政策、精通财务会计、会操作多种会计信息系统以及懂得数据调取和数据应用。因此，必须加强评估人员培训力度，建立绩效考核制度，保持队伍相对稳定，建设符合要求的土地增值税纳税评估的专业人才队伍。

1.大力开展业务培训，全面提高评估人员的综合业务素质。加强对土地增值税评估人员的培训力度，本着缺什么补什么的原则，对评估工作中涉及的房地产开发行业生产经营流程和财务核算特点、土地增值税及其相关联的税收业务知识、财务会计知识、数据调取和应用知识、财务报表分析方法及税务约谈技巧等内容进行系统培训学习，着重培养评估人员对房地产行业土地增值税政策理解能力、分析能力和评估能力，不断提高评估人员的综合素质。此外，要不断加强经验交流总结，参考借鉴各地好的做法和经验，适时组织开展土地增值税专项评估工作经验交流会、典型案例分析会，对相关税收政策、主要风险疑点、分析方法、评估程序、约谈技巧等关键内容进行交流总结，保证评估人员的能力水平在相互探讨中共同提高。

2.建立土地增值税纳税评估绩效考核机制，强化岗位责任。加强纳税评估工作绩效考核，争先创优，树立先进典范，带动所有评估工作全面提高。合理分配任务、明确岗位职责，做到人人有岗、岗岗有责，科学设置各项绩效考核指标，综合考虑各评估人员的优势、特长，注重工作实绩，将土地增值税评估工作列入单位和个人绩效考核体系，对不能完成既定的纳税评估工作任务和质量要求的评估单位和人员，追究评估单位负责人和评估人员的责任；对按时完成任务、评估成果显著的单位及工作人员给予适当奖励。通过绩效考核，培养立足本岗、奋发向上的良好工作氛围。

3.保持土地增值税纳税评估队伍相对稳定，提高税务专家比重。涉及房地产开发企业的土地增值税纳税评估专业性相当高，需要相当长的时间才能培养出一名有经验的专业评估人才。此外，国家税务总局和地方政府相继出台的土地增值税政策相对连贯，中途换岗不容易完全掌握所有的具体政策，换岗评估人员必须花相当长的时间来熟悉所有政策。因此，要保证顺利连续开展土地增值税纳税评估工作，必须避免出现纳税评估工作人员随意、频繁调岗，必须保持评估队伍的相对稳定。同时，要不断吸收富有土地增值税征收管理工作经验的税务干部、税务师、注册会计师等税务专家进入土地增值税纳税评估队伍，以提高评估队伍的整体评估水平。

（四）大力推进信息管税

为了做好土地增值税纳税评估工作，必须积极探索、推进“信息管税”，加强日常申报信息管理，建立纳税评估预警平台和纳税信息等级制度，拓宽与国税、工商、国土房管等部门的第三方信息来源。

1.加强对房地产开发企业的重点税源监控，对申报信息进行动态管理。要保证信息的准确性和可靠性，必须在“信息采集”环节把好质量关，规范统一信息采集的范围、重点、时限和标准，积极推进网上办税，尽可能多地采集纳税人信息。对纳税人申报数据的真实性、逻辑性进行严格审核，并且动态跟踪管理，做到纳税人信息随时变化、及时更新，从源头上加强对信息采集的监管力度，强化信息采集责任，规范信息采集流程，对于不按规定报送申报资料、申报资料不真实的纳税人要进行政策引导或者加大处罚力度，以提高征管信息的可靠性和准确性。

2.充分利用现有信息，建立风险预警系统和信用评级制度。利用现有房地产开发企业的税务登记、纳税申报等信息，建立土地增值税流失主要风险指标体系，对风险高的指标赋予较高的分值，并设置合理的预警值，依托计算机搭建土地增值税风险预警平台，对纳税申报信息中的发票用量、销售情况、土地增值税额异常情况等进行风险识别、排序和预警，对出现重大预警信息的纳税人选为评估对象进行重点评估。同时，要经常对预警指标的预警效果进行评价，及时调整、修正现有的预警指标、分值和预警值，实现预警系统的动态维护。同时，建立纳税信用等级制度，根据纳税人申报信息和其他数据资料，对纳税人的纳税申报信用情况进行评估，将信用等级分为A、B、C、D四级，对信用较好，按时、足额申报缴纳税款的企业评定为A级；信用次之的企业确定为B级；信用较差、不按时申报纳税按严重程度确定为C、D级。纳税评估工作人员对预警信息较多以及信用评级为D级的企业进行重点纳税评估，分析可能存在的具体涉税疑点。

3.拓宽信息共享渠道，充分获取利用第三方涉税信息。房地产开发企业土地增值税纳税评估必须加强与国税、工商、国土房管、银行等部门横向联系，建议由地方政府牵头搭建企业信息共享平台，统筹安排各部门信息采集、系统联网、信息交换、涉税信息共享等具体工作。借助第三方信息，能够切实解决征纳双方的涉税信息不对称问题，并通过信息对比验证纳税人申报的涉税信息是否属实，如果纳税人申报信息不实，则应及时采取有效的征管措施，并将正确的信息及时录入更新。

责任编辑：傅延怿 崔 寅

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罗 胜（1983—），天津市财政局（地方税务局）。邮编：300042

许 静（1983—），中国人民银行天津分行。邮编：300040