外商投资企业股息红利分配所得税处理解析

施东月

摘要：外商投资企业，是由外国投资者经中国政府批准，依照中国法律在中国境内直接投资设立的营利性组织。其重要特征之一就是其资本来源于境外，股息分红也会因为资本来源的不同而适用不同的所得税政策。本文拟就外商投资企业股息红利分配时适用的不同所得税政策作一解析。

关键词：外资；股息；税务；解析

中图分类号：F812 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2014）09-0091-01

外商投资企业的股东，通常可以分为外籍个人与外国企业两大类。外商投资企业的股息红利分配，对于其股东来说，就是股息、红利所得。

一、外商投资企业的股东为外籍个人

《财政部 国家税务局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字[1994]020号）规定，外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得暂免征个人所得税。而《国务院批转发展改革委等部门关于深化收入分配制度改革若干意见的通知》（国发 〔2013〕 6号）明确了“取消对外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得免征个人所得税等税收优惠。”此政策在各地实施后，对于外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得首先适用《个人所得税法》，按照“利息、股息、红利所得”项目，以每次收入额为应纳税所得额，不减除任何扣除金额，适用20%的比例税率，由外商投资企业在进行利润分配时代扣代缴。但当我国与作为外资企业股东的外籍个人所在国政府签订有避免双重征税协定（含内地与香港、澳门签署的税收安排，以下统称税收协定）且生效时，具有优先于国内的《个人所得税法》法律效力，适用税收协定规定的限制税率。

当然，在“取消对外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得免征个人所得税”在各地实施前，依然适用免征个人所得税政策。

二、外商投资企业的股东为外国企业

我国《企业所得税法》界定的“居民企业”概念，同时包括了依照依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。所以，外商投资企业的股东在所得税身份上，实际上既可能是“非居民企业”，也可能是“居民企业”。

（一）外商投资企业的股东为非居民企业

1.是否征收企业所得税

《国家税务总局关于外商投资企业、外国企业和外籍个人取得股票（股权）转让收益和股息所得税收问题的通知》明确“外国投资者从外商投资企业取得的利润（股息）免征所得税。”

新《企业所得税法》2008年1月1日实施以后，取消了外国投资者从外商投资企业取得利润（股息）免税的优惠政策，并明确了免税优惠前后衔接的税收政策。即“2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。”也就是说外商投资企业不论任何时候分配2008年及以前形成的累积未分配利润，对外国企业（投资者）免征企业所得税；分配2008年及以后年度新增利润，对外国企业（投资者）都要征收企业所得税（即预提所得税）。是否征收企业所得税的前提是区分分配的股息是2008年前还是2008年后形成的累积未分配利润。

2.适用税率

《企业所得税法》及其实施条例规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，减按10%的税率征收企业所得税。也就是当外资企业的企业股东在中国境内未设立机构、场所时，从外商投资企业取得的股息适用10%税率。同时明确，我国政府同外资企业股东所在国政府订立的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定以及内地与香港、澳门间的税收安排，与国内税法有不同规定的，依照协定的规定办理。

3.预提所得税的源泉扣缴

我国对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益，实行源泉扣缴，以对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位为扣缴义务人。扣缴义务人应当自合同签订之日起30日内，向其主管税务机关申报办理扣缴税款登记。因此当股东为非居民企业时外商投资企业应进行扣缴义务人登记。并在外商投资企业作出股息、红利分配决定时代扣代缴企业所得税。

4.享受税收协议待遇申请

外商投资企业的股东被扣缴股息红利10%的预提企业所得税后，要求享受所在国与中国政府签订的税收协定中规定的限制税率时程序上要按照《非居民享受税收协定待遇管理办法》及其补充通知规定，准备相关资料向主管税务机关提出享受税收协议待遇审批申请。经税务机关审核确认符合税收协议待遇享受条件的，按规定退税。

当然，即使外商投资企业的股东完全符合各种条件，但由于各种原因未提出申请的，也就只能按照国内《企业所得税法》及其实施条例规定执行，即全额按10%的比例税率纳税了。

审核的实质条件是要符合税收协定的规定和国家对协定的相关解释。以某外资企业的股东是新加坡的A公司为例，通常需要同时符合以下一些条件：第一，A公司（股息收取人）是该股息的受益所有人（不是代理人或导管公司），每 第二，A公司是新加坡的税收居民公司； 第三，A公司直接持有该外商投资企业至少25%出资比例（包括在外资企业的全部所有者权益及表决权股份中）；第四，A公司直接拥有该外商投资企业的资本比例，在取得股息前连续12个月以内任何时候均达到至少25%的比例。

对于其中A公司是否为股息受益所有人的判断，也是一个复杂的问题。有兴趣的读者可以参考《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》《国家税务总局关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》《国家税务总局关于湖北等省市国家税务局执行内地与香港税收安排股息条款涉及受益所有人案例的处理意见》等相关文件和资料。

（二）外商投资企业的股东被认定为居民企业

外商投资企业的股东一旦被认定为居民企业，依照企业所得税法，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入。在此情形下，对外商投资企业股东取得的股息红利所得同样作为免税处理。

例如，中粮集团（香港）有限公司被认定为居民企业，那么它作为外商直接投资于境内的企业分配股息、红利时，它取得的股息红利所得作为免税收入处理。

[责任编辑：方 晓]