浅谈实质重于形式原则的运用

陈敏

【摘 要】实质重于形式原则是《国际会计准则》的一项会计核算基本原则，我国出台的《企业会计准则》明确表示企业进行会计核算时应当遵循这一原则，这有利于提高企业会计信息质量。在会计核算中，一条最基本的原则就是客观性，要求真实准确地反映企业的交易和事项，但在实际工作中交易和事项的外在法律形式或人为形式并不总能完全真实地反映其实质内容。因此，为了保证会计信息的真实性就必须根据交易和事项的实质和经济现实，实事求是地去核算，而不能仅仅根据它们的外在法律形式进行核算和反映。本文对“实质重于形式”的原则如何在融资租赁、收入的确定等方面的实施进行了分析，并对这一原则在运用中存在的问题及应对措施进行了阐述。

【关键词】实质重于形式；原则；运用；核算；措施

引言：

实质重于形式原则在会计上的运用相当广泛，它涉及财务会计运行的每一环节。

一、在会计核算中的运用

1.融资租赁

融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。一项租赁合同的签定，无论其采用何种形式，只要实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，那么该项租赁合同都应认定为融资租赁，承租方就应该将租入的资产作为企业的资产进行会计核算。从法律形式上看这不符合《企业会计准则》中有关资产的定义，《企业会计准则》中明确指出资产是指过去交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。而融资租入的资产，企业并没有拥有所有权，只有使用权和收益权，也就是说企业在法律形式上未拥有该项资产。由于融资租入的资产的租赁期一般占租赁资产尚可使用的年限的大部分，承租方支付的租赁费包括了租赁资产的成本和出租方的报酬，并且承租人有购买租赁资产的选择权，换而言之，与该资产所有权的有关的风险和报酬都已转移到承租方，承租方实际上已控制了租赁物，因此承租方把该租赁资产当作企业自己的资产加以管理和核算，正是实质重于形式的体现。

2.确认收入

商品销售收入的确认取决于交易的经济实质，而非法律形式。《企业会计准则》规定，商品销售收入只有在同时满足四个条件时才能加以确认。这些条件强调，在商品交易过程中，企业在确认收入时应从实质上判断商品所有权上的主要风险与报酬是否已转移，而不再是形式上的商品是否已经发出；强调企业实质上的经济利益是否能够流入企业，而不再注重形式上是否已经取得收取价款的权利，如收入确认的条件之一是企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已经转移给购货方，需要关注每项交易的实质而不是形式。

3.售后回购业务

售后回购是指企业在销售资产的同时又以合同的形式约定日后按一定价格重新购回该资产。一般会计处理为：采用售后回购方式销售商品的，不应确认收入，若回购价格大于售价，其差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。我国规定，采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。售后回购业务从本质上看是一项融资业务，且在形式上的销售发生后，一般仍然保留对资产的控制权与管理权，因而不符合销售确认的条件，在会计核算中不确认收入，收到的款项确认为负债，若回购价大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。此规定体现了会计的“实质重于形式”原则。

二、在会计核算运用中存在的问题

1.实质重于形式原则要求会计人员具有较高的职业判断能力。统一的会计标准，规范的財务会计制度，是提高我国会计信息质量的基础，要实现会计改革的目标，关键是要认真贯彻实施。但是，由于我国的会计人员数量庞大，专业水平不是很高，层次也比较复杂，因此在理解和执行财务会计制度时往往会出现偏差，一些会计人员在从事会计实务操作时与制度要求不一致，甚至有的会计人员为了某种目的而滥用会计法规赋予的各种会计标准，有意扩大开支标准，这都是不符合会计改革的要求的，也是对提高会计质量极为不利的。

在经济业务日趋复杂的情况下，形式与实质不符的情况越来越多，实质重于形式赋予会计人员较大的自主性和能动性，作为会计人员，特别是高校毕业生，实务经验少，对工作中特殊业务的判断不能准确的把握，因此，必须加强对会计核算新知识的学习，把握会计核算改革的新变化，提高职业判断能力，按实质重于形式的原则进行正确处理，防止会计行为失当，误导管理当局和投资者。

2.对“实质重于形式”原则的滥用。

实质重于形式原则在我国会计准则中的运用可谓是非常的充分，但还是有一些具体准则的处理方法没有贯穿该原则，导致不能真实反映企业实际经营业绩，企业的整体价值可能因此被扭曲。例如，企业会计制度要求上市公司新增四项计提——固定资产、无形资产、在建工程以及委托贷款，按照账面价值与可赎回价值熟低来计提。对这四类资产计提减值准备，正是实质重于形式原则的体现。但我国由于资产二级市场的发展不充分及资产评估市场的不规范，资产的公允价值难以准确确定，这就给上市公司操纵利润留下余地。当计提的减值准备的资产价值得以恢复，可以在已计提的减值准备范围内转回。由于这些减值准备是每家上市公司根据经验来预计，因此可能出现在业绩比较好的年度多计提，增加费用支出，减少利润，而当业绩不佳时予以转回，改善经营业绩，从而达到操纵利润的目的。

三、完善实质重于形式运用的措施

1.综合、协调应用会计核算原则。在会计实务中运用这些原则对交易或事项进行会计处理，往往是多项会计原则相互作用的结果，而不应该是单一原则发挥单一作用。当“实质重于形式”原则与其他会计原则发生矛盾或需要相互辅助时，遵循会计的目的，向会计报表使用者提供相关、可靠、真实的会计信息，应当选择更能提高会计资料质量即更能公允、全面地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量状况的一个或者几个会计原则，并协调、恰当地应用它们。

2.把握好实质重于形式的运用尺度。在会计实务中，合理利用“实质重于形式”原则，有利于会计信息的真实可靠，会计信息质量的增强。所以，会计人员应把握好其运用的尺度，正确合理地运用，使实质重于形式原则的作用得到最大限度地发挥。

3.进一步完善监管制度，建立会计信息检查制度。“实质重于形式”原则给了会计人员更大的自主空间，依靠会计人员的职业判断得到的会计信息会有很大的弹性，容易造成账务的混乱，甚至引发犯罪。因此，应努力加强监督，进一步完善监管制度，建立会计信息检查制度。

总之，实质重于形式原则贯穿于会计核算的始终，该原则的运用不仅加速了我国会计核算原则与国际会计惯例趋同，提高了会计信息质量，而且赋予了会计人员更多的选择空间，对会计人员的素质提出了挑战。因此，要求会计人员提高自身修养，提升专业判断能力，准确掌握和运用会计核算的一般原则，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，为决策者做出正确决策提供真实、完整、可靠的信息依据。

参考文献：

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[2]陆建英.浅议实质重于形式在新准则中的应用.科技信息.

[3]刘瑞芬.浅谈会计人员工作中的困境与改善.会计之友.

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