增值税转型对固定资产计量的影响

张金玲

（潍坊市潍城区劳动就业办公室，山东 潍坊 261021）

2009年初，我国开始实行增值税转型改革，这是我国进行税收制度改革以来的一个新的发展变化，对企业固定资产的购入、使用、出售等环节的确认和计算产生了某些影响。对于增值税的一般纳税人来说，新购入机器设备中所包括的增值税进项税额，允许其进行抵扣，对于没有抵扣完的进项税额，允许结转到下期继续抵扣。同时，作为转型改革相对应的措施，对于国外投资企业买进本国自产固定资产退还税款的规定和从别国买进固定资产免除税款规定，予以取消。这有利于产业结构的优化调整，势必会对企业的技术创新改造、核心竞争能力提升产生重要影响，有利于产品走向品牌化、高端化、技术化，将会大大提高企业的经济实力。

一、增值税转型对固定资产初始确认与计量的影响

（一）外购设备的入账成本

从外部直接购入的机器设备的费用，由购买机器设备所花费的金额、缴纳的相应的税款、使机器设备达到预先设定的能够直接使用的情况前所产生的能够直接计入该机器设备的运输费用、装卸费用和劳务费等组成。对于企业获得的从税务机关退回并且和买进的机器设备有关的，需要缴纳的增值税金额来说，要相应的减少机器设备的入账费用。在实行生产型增值税的时候，对于企业买入机器设备时所需要缴纳的税款，不允许其在销售商品所缴纳的税款中扣减，所以企业进行固定资产投资的经济负担很大。为了降低企业负担，新实行的条例对于买入机器设备所要上交的税收金额可以扣除。这样，一般纳税人新购进机器设备所含进项税额，应当单独确认，不再计入入账金额，这样使得机器设备的记账金额变少。

需要注意的是，为了预防税收中的一些不完善的情况出现，新实行的条例规定，下列资产在购入时所要缴纳的税款不允许扣减：和企业自身提高技术水平没有关系、自己使用的供消费的用品（如摩托车、小汽车、游艇等）。所以，对于这些机器设备来说，其会计上计算的方法和企业在实行生产型增值税时是一样的。

例1：某一般纳税人买进一台机器设备，该设备不需要安装就可以投入使用，企业获得的专用发票上写明的购买该机器设备所花费的款项为40,000元，需要缴纳的增值税税款为6,800元，此外包装费200元、运输费100元。

分析：改革以后，现买入的机器设备中所包括的进项税额，允许在销项税额中扣除，不再计入其成本，相关账务处理：

借：固定资产 40,300

应交税费——应交增值税（进项税额）

6,800

贷：银行存款 47,100

如果上例中买入机器设备要花费的运输成本得到的是专用发票，则运输费用可以抵扣的金额为100×7%=7元，会计处理为：

借：固定资产 40,293

应交税费——应交增值税（进项税额）

6,807

贷：银行存款 47,100

（二）自行建造固定资产的账务处理

买进建造材料进行自己建造的业务，企业获得专用发票时，借记“工程物资”、“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，依据支出或应该交付的款项，贷记“银行存款”、“应付账款”会计科目；建造工程需使用原材料、物资，借记“在建工程”科目，贷记“原材料”、“工程物资”会计科目；工程完工需交付使用时，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。

例2：甲企业为自己建造一大型机器设备，买进各种需用的物资432,000元，需要缴纳的增值税金额为73,440元，并且获得专用发票，建造需用的物资在计算期内都已经使用完毕，建造完工即投入使用，帐务处理：

(1)买进建造材料时

借：工程物资 432,000

应交税费——应交增值税（进项税额）

73,440

贷：银行存款 505,440

(2)领用建造材料时

借：在建工程 432,000

贷：工程物资 432,000

(3)建造完工时

借：固定资产 432,000

贷：在建工程 432,000

（三）接受捐赠的固定资产的账务处理

获得其他企业无偿给予的固定资产，依据专用发票上写明的企业需要缴纳的增值税税款，借“应交税费-应交增值税(进项税额)”科目，依据规定的机器设备写进账上的金额，借“固定资产”、“工程物资”会计科目，企业会计准则规定将接受其他企业捐赠的收入计入“营业外收入”。

例3：企业获得其他企业无偿给予的一台固定资产，专用发票上写明的金额为612,000元，需要缴纳的增值税税款为104,040元，此外运输费用为2,000元。需缴纳的增值税税款归赠予企业支出，则相关账务处理为：

借：固定资产 613,860

应交税费——应交增值税(进项税额)

104,180

贷：营业外收入 716,040

银行存款 2,000

二、增值税转型对固定资产终止确认与计量的影响

增值税转型改革之后，国家对于企业卖出已用过的固定资产这一情形，应该如何计算需要上交的税收金额、如何进行会计核算作了具体规定。

（一）增值税转型后固定资产核算的政策规定

从2009年初开始，企业卖出己经用过的机器设备，应按照不同的情况缴纳增值税税款：（1）对于在2008年底以前没有被划入到增值税扣减范围试点的需要缴纳税款的企业来说，卖出2008年底之前买入或自行制造的机器设备，并且自己已经使用过，依据4%征收率减去一半上交税收金额；（2）对于在2008年底之前已经被划入到增值税扣减范围试点的需要缴纳税款的企业来说，卖出的是在本地区增值税扣减范围试点之前买入或自行制造的机器设备，并且自己已经使用，依据4%征收率减去一半缴纳增值税额；卖出的是在这个区域增值税扣减范围试点之后买入或者自己制造的机器设备，并且自己已经使用，依据相应税率缴纳增值税额；（3）对于己经用过的，2009年初之后买入或自行制造的机器设备卖出，依据相应税率缴纳增值税额。

理解上述政策时应注意以下两点：第一，销售已使用过的机器设备应该如何纳税，要看该设备是何时购入的，即买进该设备所包括的进项税额是不是已扣减；第二，卖出的是已经用过的并且之前没扣减进项税额的固定资产，也要关注以上规定和旧政策的不同之处，就是以前用简易方法，机器设备卖出，只在售价比原值高时适用，而新政策则不同，统一用简易方法，依据卖价的4%减去一半上交税额。

（二）增值税转型后固定资产终止确认与计量举例

1.卖出的是2009年之前买进的固定资产，且买入时包括的税款之前不能扣除。这种情况下，采用简易征收的办法，企业应当开具普通发票，税务机关依据卖出价格的4%减去一半征税。

例4：某公司2009年6月卖出一台两年之前购入的设备，设备原价为567,000元（含税），已经提了321,000元的折旧。出售时开具的普通发票上的售价为455,000元，价款通过银行收回。

(1)出售设备

借：固定资产清理 246,000

累计折旧 321,000

贷：固定资产 567,000

(2)收到价款

借：银行存款 455,000

贷：固定资产清理 455,000

(3)计算税额

原政策下，售价高于原价，应纳税额为17,500元（455,000÷1.04×4%），减半征收，应纳税额实际上为8,750元。在新政策下，不需要考虑售价与原值的大小关系，直接按不含税售价计算应纳税额。具体计算时，把减少免除的计入减免税款金额，作为营业外的所得收入。

借：固定资产清理 17,500

贷：应交税费——应交增值税（销项税额）

17,500

借：应交税费——应交增值税（减免税款）

8,750

贷：营业外收入 8,750

（4）计算净损益

处置固定资产净损益

=455,000-246,000-17,500=191,500（元）

借：固定资产清理 191,500

贷：营业外收入 191,500

2.企业销售的是2009年1月后购入的设备，且其进项税额已经抵扣。在这种情况下，企业要开具专用发票，依据不含税卖价和相应税率计算税款。

例5：承上例，假若该设备2009年初买进，其买进时包括的税款单独确认并且允许扣除，专用发票上写明的不含税卖价为444,000元，增值税销项税额为75,480元，价税合计519,480元，帐务处理：

借：银行存款 519,480

贷：固定资产清理 444,000

应交税费——应交增值税75,480

[1]于明言.关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知[J].新财经，2009，(26).

[2]孙乐，刘晓翠.浅谈增值税转型的背景与影响[J].知识经济，2010，(18).

[3]邓敏.增值税转型对企业的影响[J].财会通讯，2010，(5).

[4]财政部，国家税务总局.中华人民共和国增值税暂行条例实施细则：第50号令[Z].2009.