公地悲剧博弈模型与《小企业会计准则》实施

蒋宏成

摘 要：由公地悲剧博弈模型引出对《小企业会计准则》在实施中存在问题的思考，分别从《小企业会计准则》、小企业和监督管理三个层面分析了问题的原因，并针对三个层面的问题提出了促进《小企业会计准则》有效实施的对策探讨。

关键词：公地悲剧；小企业；会计准则；实施

中图分类号：F23

文献标识码：A

文章编号：16723198（2014）12012302

1 公地悲剧模型概述及其对《小企业会计准则》的拓展

“公地悲剧”一词来源于美国著名学者哈定在1968年发表的论文《公地的悲剧》，它所代表的含义是指一种涉及个人利益与公共利益对资源分配有所冲突的社会陷阱。哈定在文中设置如下场景：一群牧民拥有一块公共草场，每个牧民都可以在这个草场上自由放羊；牧民为增加收入就相应的增加放羊数量，不理会因增加放羊数量导致的草场功能退化；如果每个牧民都从为增加收入这一私利出发，都会选择增加放羊的数量，而草场退化的代价却由所有牧民共同负担。如此下去，草场持续退化，直至无法养羊，最终导致所有牧民破产。

公地悲剧博弈模型充分说明了有限的公共资源往往被不受限制的过度使用而消耗殆尽，也充分反映了对公地放牧的管理出了问题。如果能够对公地草场进行有效管理，制定牧民在公地放牧的管理规则，并得到有效地监督和执行，那么公地悲剧就不会重演了。

有鉴于此，笔者将公地悲剧博弈模型与我国《小企业会计准则》实施相联系，《小企业会计准则》犹如公共草场上的放牧规则，小企业就犹如各牧民放的羊，如果各小企业都不执行《小企业会计准则》的规定，那必定会对国家产生类似于公地悲剧的巨大负面影响；但如果能够引导小企业有效执行准则的规定，则容易实现经济学上的帕累托最优，社会经济实现良性发展。因此，如何促进《小企业会计准则》在小企业得到有效实施成为关键所在，也是本文讨论的重点所在。

2 《小企业会计准则》实施中存在的问题

《小企业会计准则》已从2013年1月1日开始实行，它对促进经济增长、优化小企业税收征管、改善小企业融资环境和增强小企业自身活力等方面有着积极的作用。然而，大量社会调查发现《小企业会计准则》并没有在小企业中得到有效的实施，存在许多问题，结合公地悲剧模型对存在的问题进行分析，出现的问题无非存在于包括准则本身、小企业和监督管理等在内的三个层面，具体如下所述。

2.1 《小企业会计准则》层面存在的问题

（1）准则本身不够完善。

《小企业会计准则》根据小企业的特点，简化了要求，能够解决小企业在日常生产经营活动中的会计确认、计量、记录与报告等会计业务，对发生的非日常性业务则需参照《企业会计准则执行》。然而，小企业规模小、会计人员职业判断能力较弱，常对准则中相对复杂和晦涩的内容难以理解和操作，比如对投资性房地产采用历史成本计量会降低会计信息的相关性，对有重大影响的长期股权投资采用成本法则不能恰当反映企业的投资风险，但若改用《企业会计准则》的相关规定，势必给小企业增加理解和执行难度。

（2）准则以税收为导向。

考虑到小企业会通常不需要对外公开会计信息，其信息的使用者主要是税务部门，因此在制定准则时尽量将小企业会计处理与税收法规规定相一致，以简化小企业纳税事项调整，体现了制定《小企业会计准则》时的税收导向原则。但是，银行等金融机构也是小企业会计信息的重要使用者，其更关心小企业的偿债能力和盈利能力，然而税收导向原则下的会计信息并不能很好的满足它们的要求，比如对资产减值不予计提，虽然小企业会计核算是简化了，但却增加了在金融机构贷款的难度和风险。

（3）准则没有刚性的转换要求。

部分小企业出于转换会计准则所带来的短期利益受损或会计人员业务习惯的考虑，继续沿用以前的会计制度，原因在于小企业改用新准则比较复杂，准则也没有规定刚性的转换要求。

2.2 小企业层面存在的问题

（1）经营管理者不够重视。

大多数小企业的经营管理者把会计工作当作是纳税的工具，忽视会计工作在小企业经营管理中的重要作用，甚至有的管理者为了达到短期的盈利或偷逃税款的目的，采用控制开票时间、大量现金交易等方式来弄虚作假，导致会计信息严重失真。

（2）会计基础薄弱。

小企业普遍性的规模小，会计人员专业知识不足，职业判断能力偏低，会计基础薄弱，对准则的采用和实施有较大的负面影响。

（3）内部控制缺失。

大部分小企业没有设置独立的会计机构，而是在管理部门配备会计人员或实行代理记账，对内部控制制度形同虚设或根本性缺失，管理者缺乏执行准则的动力，从而导致资金管理混乱、会计信息质量低下，影响企业融资和长期稳定发展。

2.3 监督管理层面存在的问题

（1）对准则的宣传和监督不够。

尽管财政部门对《小企业会计准则》的宣传和培训非常重视，但鉴于各种原因，会计人员对于新准则的学习往往流于形式，学习深度不够；财政部门对于小企业执行新准则的监督检查力度也不足，对不执行或违反《小企业会计准则》的规定处罚较轻。

（2）税务部门对小企业纳税指导需要加强。

税务部门将更多的注意力放在小企业是否如实记账，能否如实纳税方面，关注税务部门自身的份内工作，而对小企业是否执行新准则没有严格要求；另外，税务部门对于小企业选择《小企业会计准则》会计政策和纳税指导方面不足。

3 促进《小企业会计准则》有效实施的对策思考

借鉴公地悲剧博弈模型，若要让牧民收入稳定增加，又要实现草场有序管理，必须让草场管理规则得到有效执行。同样道理，《小企业会计准则》能否产生预期效果，关键点也在于它能否得到有效实施。针对上文所述三个层面的问题，下文将分别讨论相应的对策。

3.1 《小企业会计准则》层面的对策

（1）实现与《企业会计准则》的无缝对接。

《小企业会计准则》和《企业会计准则》适用的对象有所不同，但它们之间也有重合的部分，并且都是财政部制定和颁布，用于规范企业的会计行为。按照会计信息质量的可比性要求，对相同的经济业务应该采用相同的会计政策，因此有必要加强两准则相关内容的衔接，规范会计实务操作。

（2）适当增加小企业会计政策选择的余地。

尽管小企业会计信息外部使用者主要是税务部门，但小企业会计信息对小企业的贷款需求有重大的影响，因此可以在一些方面適当增加小企业对会计政策的选择余地，以满足小企业经营管理和融资的需求，比如可给小企业自行选择是否执行计提资产减值准备会计政策。

3.2 小企业层面的对策

（1）小企业经营管理者需转变观念。

会计工作不只是一项减少纳税和控制成本的工具，而是一项重要的监督与管理活动，对促进小企业良性经营和发展起着非常重要的作用。小企业经营管理者需转变只重视利润和纳税的观念，应当高度重视会计工作的重要性，让会计人员积极参与企业的各项管理活动。

（2）夯实会计基础。

建立健全会计机构和会计管理制度，加强小企业会计工作规范化管理，规范各项会计业务流程，聘用符合条件的会计人员，规范会计行为等，夯实有效实施《小企业会计准则》的会计环境。

（3）建立健全内部控制制度并切实执行。

健全的内部控制制度有利于规范会计行为，提高会计信息质量，对小企业持续健康发展起着重要的作用；同时需要切实履行有关现金、采购、销售与付款等关键环节的管理和控制，为有效执行《小企业会计准则》提供良好的内部控制制度基础。

3.3 监督管理层面的对策

（1）府建立公益性小企业服务平台。

政府有关部门可着手建立公益性小企业服务平台，将工商、税务、审计、银行等机构纳入其中，并为小企业的运作提供积极的公益性指导服务，以便实现规范小企业会计行为和纳税管理；特别是要加强与税务部门协调、优化纳税申报流程，指导小企业规范纳税申报与管理。同时，该公益性平台应向小企业免费推行统一的会计信息化软件服务，对规范会计行为和提高会计信息质量起积极作用。通过促进小企业持续健康发展，小企业、政府和社会都将受益，从而实现多盈格局。

（2）提高会计人员业务水平。

会计人员是《小企业会计准则》的直接执行者，他们的水平和素质对小企业会计行为和管理影响很大，因此财政部门有必要通过强化培训，帮助会计人员熟悉和掌握准则；还可考虑提高会计从业资格门槛，以提高会计人员专业水平和职业判断能力，为有效实施各项会计准则和制度提供合格的会计人员。

（3）加强监管和惩处。

由财政部门牵头，协同税务和审计等部门，不定期组织检查与督促《小企业会计准则》的实施，对不遵守准则规定的会计行为加大处罚力度。税务部门与金融机构加强信息沟通，通过建立信息共享平台监管小企业纳税和贷款行为，监督小企业有效实施《小企业会计准则》。

总之，通过多方面的配合与努力，能够促进《小企业会计准则》有效实施，从而实现准则预期目标，为社会经济发展做出贡献。

参考文献

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