对个人所得税改革部分问题的再认识

●李二军

对个人所得税改革部分问题的再认识

●李二军

个人所得税作为我国财政收入的重要来源，事关千家万户切身利益，一直都是社会公众讨论和关注的焦点，也经历了多次的修订与调整。随着2014年6月30日，中央政治局审议通过《深化财税体制改革总体方案》，新一轮税制改革的帷幕已徐徐拉开，在这个特殊的历史时刻，文章从个税的费用扣除标准（起征点）和税率结构两方面出发，再次对个税改革中的一些认知进行思考，对涉及人员最多的工资、薪金所得税率结构改革提出一些有益的建议。

个人所得税 改革 费用扣除标准 工资薪金所得 税率

从1980年9月10日正式颁布《中华人民共和国个人所得税法》开始，我国居民正式进入了个人所得税的纳税时代。转眼之间，个人所得税已经伴随中国百姓走过了30多年，从昔日不起眼的小税种发展到今天成为我国五大税种之一，期间历经多次税法修订与政策调整，一直就未离开社会公众关注的视线，特别是2011年的个税改革，更是一度将其推上整个社会舆论关注的中心。随着我国新一轮税制改革的大幕拉开，再次辨析一下一直就未离开人们视线的个税改革，有利于进一步厘清思路，推动个税改革科学化、系统化。

一、我国现行个税税制和发展历程

我国的个人所得税开征最早是在1980年，以全国人民代表大会通过《中华人民共和国个人所得税法》为标志正式进入了个税时代。80版个人所得税是我国现行个人所得税法的雏型，它对个人所得税的纳税人、征税对象、税率、免税项目、所得额计算以及税收管理等多个方面的依据和责任范围做出了界定，最初的起征点为400元。随着改革开放的深入，1993年全国人大又对《个人所得税法》进行了重大修订，合并了《工商业户所得税》《个调税》《奖金税》《工资调节税》等分项税法的有关内容，调整并扩大了征税对象的范围，重新界定了包括工资、薪金所得在内的11项个人所得税的应税项目；在应纳税额的计算上，针对工资、薪金制定了九级超额累进税率，起征点也由400元上调到800元。此次修订进一步强化了个人所得税筹集财政收入和调节居民收入差距的两大功能，使中国个人所得税制步入统一、规范与符合国际惯例的轨道，标志着我国的个人所得税制度建设基本完成。之后的1999年8月、2005年10月、2007年6月、2007年12月，全国人大又相继对93版个人所得税法进行了微调。其中2005年将个人所得税的费用扣除标准从之前的800元提高至1600元。2007年12月又将个人所得税的费用扣除标准从2005年的1600元提升至2000元。费用扣除标准的提高降低了中低收入人群的税收负担，提高了这部分居民的相对收入，同时也实现了国家调节居民收入分配的功能。

我国现行个人所得税是2011年6月，第十一届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议通过的2011版个税。此次修法调整内容多，力度大，涉及面广，最引人注目的调整就是再次大幅提高了个人所得税的费用扣除标准，从之前的2000元提升至3500元。同时对个税工资薪金所得适用税率结构进行了压缩，由过去的9级超额累进税率修改为7级，取消15%和40%两档税率，将超额累进第1级税率由5%修改为3%，并扩大3%和10%两低档税率的适用范围，工资薪金所得适用税率如下表所示：

工资、薪金所得适用个人所得税七级超额累进税率表

二、个税改革之费用扣除标准调整

费用扣除标准是在征税对象总额中免予征税的数额，是对个人在提供劳务过程中所消耗的时间、精力等的一种补偿，费用扣除部分不征税，只对超过费用扣除标准部分征税。从某种意义上来讲，费用扣除标准的高低直接影响着个人的税收负担感受，也一直是社会舆论和大众关注的焦点，每次个税的修订，关于费用扣除标准调整的讨论都是首当其冲，而且比较一致的意见都认为应当是提高费用扣除标准，观点的不同只是集中于提高的标准上，近些年对费用扣除标准的多次提高也反映了这么一种现实要求。受此影响，普通工薪阶层也觉得似乎费用扣除标准越高对自己越有利，这其实是陷入了一个误区。

我国现在执行的工资、薪金个税费用扣除标准是 2011年个税修订后的3500元/月，算上“三险一金”，年收入在5万元以内的个人基本不用缴纳个税。根据2011年的统计，费用扣除标准提高至3500元/月后，个税实际纳税人已由9000多万人减少至3000多万人，纳税面由28%降至8%左右。这时候仍然一味追求提高个税起征点，受惠最大的不再是低收入群体，反而可能更有利于高收入者：在现行税率结构下，假设起征点提高至5000元/月，月薪为1万元的纳税人税负减少300元/月，而月薪为10万元的纳税人税负将减少675/月；如果将费用扣除标准提高至10000元/月，月薪为1万元的纳税人只能受惠745元/月，而月薪为10万元的纳税人将受惠2925元/月。个人所得税作为调节收入分配的最重要税种，征收的收入主要用于补助低收入群体，如果一味追求费用扣除标准的提高，会直接导致国家个税收入总额的大幅减少，直接影响国家对低收入群体的转移支付以及社会公共服务和保障能力。因此，一味追求费用扣除标准的提高不仅实现不了个税改革降低低收入群体负担，调整收入分配、促进社会公平的初衷，甚至可能最终损害低收入群体的利益。

另一方面，税收并不仅仅是为了调节收入分配的手段，更是公民政治参与的途径。我国大部分税收收入都源于间接税，纳税的过程相对隐性，绝大多数公众并不直接表现为纳税人，导致政府各职能部门很难将每一个公民都视为自己的衣食父母而全心全意地为其提供服务，公民也很难理直气壮的将自己视为纳税人去要求政府为自己提供合格的公共服务。而个税相对间接税来说征缴关系就直接清楚多了，公民作为直接的纳税人和负税人会清楚的知道自己交了多少税和为什么要交税，从而增强自己作为纳税人的权利意识和对政府行为的监督要求。而政府在公民的监督下，也会更清楚地了解自己是由公众养活的，为每一个公民提供优质服务是自己的责任和义务。笔者曾经很长一段时间从事本单位的个税计算和扣缴工作，切身体会到广大职工对个税的关注和通过缴税许多人渐渐开始关注税收、国家、公共财政、公共服务等原来看来是高大上的东西。如果一味通过提高个人所得税费用扣除标准来减少公民的税收负担，直接降低了公民的税收直接参与比例，不利于公众权利意识的培养和现代国家公民关系的建立。按照国家统计局的数据，全国大约只有4%的从业人员缴纳个人所得税，从这个意义上讲，我国目前的个人所得税的费用扣除标准并不低。而在相对较低的起征点下，通过降低边际税率、减少税率级次、扩大低税区域征收范围，适当扩大减免税范围，增加与民生相关的特殊减免税项目，如扶养人口、房贷支出、教育支出等实现有针对性减税就同样可以降低低收入群体的个税负担。

综上所述，单纯的提高个税起征点对减轻百姓负担意义不大，况且政策的修订和出台本身需要一个过程，短时间内频繁调整个人所得税费用扣除标准，也要花费大量的改革成本。实际上比提高个人所得税费用扣除标准更迫切的，就是建立以家庭为单位的综合征税体制，以保证更加公平合理的调整收入分配，同时税收改革的整体方向应该是彰显个体公民对于国家的贡献，广泛开征的个人所得税制度可以更好地保证政府与公民之间透明和谐的关系形成。

三、个税改革之税率结构调整

2011年修改后的个人所得税对工资薪金所得适用3%至45%的七级超额累进税率，个体工商户生产经营所得和对企事业单位承包、承租经营所得适用5%至35%的五级超额累进税率，其他所得适用20%的比例税率。其优点是可以广泛采用税源法控制税源并对不同性质的所得采取差别税率的方式且征收简便，但也存在以下问题：

1.税率繁杂形式过多。繁杂的税率一方面让纳税人难以理解和掌握，另一方面也加大了税务机关的征收管理工作，导致纳税成本增加，影响了税收效率。

2.工资薪金适用税率档次仍然显多。个人所得税税率改革国际化趋势是税率降低，级距减少。虽然2011年的个税修订已经将税率档次减为了7级，但仍属于世界个税税级档次较多的国家，同时税率档次过多增大征管难度，效果不佳。

3.最高税率过高。税率的设置是为了实现个税调节收入分配的目标，似乎对富人征税的税率越高，越对这个目标的实现有利。但在市场监管机制不完善、法制不健全的环境下，税率过高的结果是更多人逃税漏税；同时也扼制人们积极从事劳动，增加社会财富的愿望，影响了社会效率的提高。

4.不同类型所得税率差异较大。不同的税率不仅有失公平，也会导致纳税人有意识的把自己的收入在不同类型之间进行转换已达到少缴税或不交税的目的。例如工薪所得、稿酬所得和劳务报酬所得同属劳动所得，但应用的税率却不一样。这不仅违背了公平原则，而且给税政管理带来了不便，增加了鉴别区分的工作量，也给避税逃税留下了空间。

针对以上问题，结合我国培育壮大中等收入阶层的政策要求，笔者建议工资、薪金所得适用税率按照“减少级次、调整级距”的思路来进行调整。综合世界各国个税税级设置情况我们建议将税级划分为5档，在不提高费用扣除标准的基础上将第1级税率调低到1%，2级税率调低到5%，这两级税率的适用对象基本为中低收入群体，这样设计可以满足中低收入群体对“减税”的期盼，其中第1级作为入门级税率由按3%缴纳降低到1%，主要考虑的是培养个人纳税意识，使他们既进入纳税人范围，又明显降低了税负。1%的税率，可以一直延伸到所谓“中等收入阶层”的下沿。从中等收入阶层的下沿一直到上沿这整个中等收入阶层的范围，我们都以5%的税率来覆盖。假设中等收入阶层的月收入是5000元到10000元，5%的税率可以覆盖到年收入12万元以下人。对在此范围界限之上的收入，个人所得税可以加大调节力度，强化收入再分配，即对更高的收入可以从5%跳到15%，再跳到25%，最高税率建议考虑国际个税发展趋势设置为35%，不仅可以降低纳税人的偷逃税愿望，也有利于我国参与吸引资金和世界人才的竞争。这样一个工资薪金所得个税税率结构从七级超额累进变成五级超额累进，税率结构进一步简化，且最高边际税率降低10个点，既方便征管，又有利于保证税率的有效性。同时，低收入者纳税但税负很轻，满足既培养纳税人纳税意识，又不对其构成较重负担的要求；中等收入者税负较轻，不伤及中等收入者的工作与消费积极性，有利于对中等收入阶层的培养和促进中产阶级的形成。

四、个税下一步改革的建议及期望

个税改革涉及整个公共财政体制改革和社会保障制度的完善，以及诚信征信系统的建立等很多内容，任重道远，难以一蹴而就。个税的改革应该和我们国家整体改革相衔接，走一条渐进式改革之路，不能不切实际的期望一步到位。当前中国经济结构正发生重大而深刻的变化，传统行业和产品效益增长趋缓，新兴的高科技和服务产业发展迅速，所得税收入持续增长，中国主体税种有向所得税方向转移的态势，同时我国正由投资大国快速向消费大国转变，如何拉动消费，释放国人庞大的购买力是政府政策的一个重要考量。在这样的背景下，作为财政收入和分配调节重要“抓手”的个人所得税的调整就有更为重要的意义。笔者认为我国个人所得税改革，不应只停留在费用扣除标准和税率结构的调整上，而应在综合改革上迈出实质性步伐。

1.实行综合和分类相结合的税制。我国现行的个人所得税制是分类税制，是根据所得项目来分类征收的，这种税制在调节收入分配和筹集财政收入方面发挥了积极的作用。但是，在充分体现税收公平方面有一定的局限和欠缺。比如两个人收入总额相同，主要来自工资薪金和主要来自于其它收入，税赋负担就会不同。综合税制根据总收入按年征税，更全面地考虑到支出因素，能较好体现量能课税原则，维系税收公平，是各国个税改革的目标和追逐的方向。但采用综合税制税收征管条件和社会配套管理能力的要求比较高。目前中国采取综合征收方式的条件还不成熟。作为向综合税制的过渡，不妨考虑采取综合和分类相结合的方式征收个人所得税。考虑将纳税人经常、恒久、连续取得的所得实行综合征收，其他所得仍然实行分类征收，轻中低收入者的个人所得税税收负担。

2.推行以家庭为个税申报主体。按照个人所得扣减统一的费用标准后作为个税税基，使得我国个人所得税税基无法真实反映纳税人的实际负担情况和纳税能力，进而导致个税调节收入分配差距的功能不能充分发挥；推行个人所得税家庭申报是以家庭代替个人作为纳税单位，在申报个人所得税时以家庭中夫妻双方共同所得进行联合申报纳税，费用扣除标准根据纳税人家庭中的赡养、抚养、就业和教育等不同情况，在基本扣除额基础上进行常规化调整，更能体现税收的量能负担原则，促进税收公平。

3.进一步加强税收征管。完善个税征管体制，提高征管水平，配套个人所得税征管改革，完善代扣代缴机制设计，加强现金管理，增强个人收入的透明度，加大偷漏税处罚力度，维护税收的严肃和权威，提高征管水平和效率。逐步实现隐性收入显性化、非货币收入货币化，积极推行个人所得税个人申报制度。

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[4]陈祥星，沈艳.“个税起征点”的广泛误用何时休[J].会计之友（上旬刊），2009（3）

[5]崔志坤.中国个人所得税制度改革研究[D].财政部财政科学研究所，2011

[6]中华人民共和国个人所得税法.2011

（作者单位：国网山西省电力公司晋城供电公司 山西晋城 048000） （责编：贾伟）

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