唐代的税制改革

梁盼

税收是一个国家主要的经济来源，可以说，没有税收就没有国家，也没有政府。政府部门从根本上来说，是不创造财富的。政府要花钱，就必须收税。当前中国的税负相对于我们的社会福利，肯定是较重的。其中的原因既有历史的惯性，也有税收制度本身的顽固性，任何微小的调整，都会涉及亿万兆民，产生极大的社会冲击力。中国古代的税收制度曾在唐代中后期有过一次重大的革新，对之后中国的财政税收乃至土地制度都曾产生过巨大的影响。

不平均的田产

——均田制的弊端

唐代初期，延续北朝和隋代的均田制，把政府控制的田地平均分配给失去土地的农民，当时青壮年男子每人可获得100亩，其中永业田20亩，口分田80亩。所谓永业田就是子孙可以继承下去的田产，而口分田则是田主死亡后，要把其归还给国家。唐初，经过南北朝和隋代多年的战乱，把田平均分配给失地农民，这对于国家的长治久安无疑是具有重大意义的。

可是，从一开始，唐代的均田制就是非常不彻底的。首先，政府分配给失地农民的田地只是全国土地的一部分，还有很大一部分土地本来就有产权人，政府并未没收之后重新分配，政府只是把因战争等特殊情况而失去原有主人的田地予以分配。其次，王公贵族和官员在土地分配上占有绝对的特权，唐代均田制规定，有军功而获得勋位的人，最多可以获得3000亩土地；而五品以上的官员和贵族最多得永业田1万亩；就连在职的官员，也可获得一种特殊的田地——职分田，最多可达2000亩。

除此之外，中央朝廷所占有的大量专供军队粮食补给的屯田和营田，也没有分配给普通失地农民。可见，唐代均田制的“均田”，只是徒有其表，土地占有的不均现象依然非常严重。而唐代初期的田地税收制度就是建立在这种“均田制”的基础之上的。

唐初，普通农民的税收主要为租、庸、调三种类型。“租”就是均田制下对农民所得土地所征收的田税，当时每一个成年男子都必须每年向国家缴纳两石粮食；“庸”是劳役，每个成年男性要每年义务为国家服务20天；而“调”则是对农民家庭经济作物征税，一般每个成年男性每年要缴纳绢布两丈，丝绵三两，或者以其他丝麻产品替代。

唐初的“租庸调”，不管农民资产的多寡，都统一按照一个标准来纳税。这看起来是有道理的，因为唐初的农民都因均田制获得了看似平均的土地，而古代农民的资产主要就是土地。但是，唐初的均田制本身水分就很多，这样就造成了田产拥有量相差很大的百姓，也要承担一样的税负，这显然是不公平的。说白了，建立在均田制基础上的唐初田赋制度，完全是主政者一种乌托邦式的理想，其初衷是好的，但结果却是差强人意。

以人口纳税

——税收的严重不公平

“租庸调”除了使普通百姓之间的税负不平等之外，还有一个更不平等之处，即皇室、贵族、官员等特权阶层，甚至连在各地迁徙的行商，都是免此“租庸调”的。在一个农业国，主要的税收就是田赋，“租庸调”其实就是唐帝国主要的田赋。而田赋的不均，便是唐帝国百姓在经济上最大的不公平。

而且，土地兼并是中国古代王朝到了中后期不可避免的规律，到了唐代中期，土地兼并愈来愈严重，百姓所拥有的田产，差距愈来愈大，愈来愈多的田产都集中到那些不用缴纳田赋的官僚、豪强、大地主手中，但“租庸调”的税制却依然没有进行相应的调整，造成税负不公平的加剧和膨胀。

本来，如果唐代政府能够有效地抑制土地兼并的浪潮，使得普通农户能够拥有均田制下的基本土地，那么“租庸调”的税制还能够保持某种极低水平的“公平”，毕竟特权阶层的免税政策，是古代全世界都有的一种惯例，不会造成太大的抵触情绪。遗憾的是，唐代中前期的执政者未能坚持贯彻其早期制订的均田制，从而使得税制越发成为一种恶的制度。

税负不公还只是一个方面，更为严重的是国家田赋总额的不断缩水，因为缴纳“租庸调”的人减少了，很多农民都失去了土地，成为各类大小地主的佃户之后，政府就无法再向他们征收基本的田赋了。而大地主即便土地资产再多，也只须缴纳多年之前就早已定额的“租庸调”。土地的多寡并不决定其拥有者所缴纳的田赋，换言之，财富与资产的多寡并不决定税负的轻重，资产再多的人与资产再少的人纳税差距并不大。

这岂非咄咄怪事？其实，这一点都不奇怪。“租庸调”的税收制度与唐代之前中国的纳税理念是一脉相承的，即以丁纳税。“丁”是指成年男性，以丁纳税也就是按照人口纳税。按照人口纳税，而非按照个人或家庭的资产来纳税，一直是古代田赋制度的传统，唐代初期也延续了这种传统。如果每一个人所拥有的田产和资产是一样的，那么以丁纳税当然是合情合理的。但现实的情况是，不管是在哪一个朝代，尤其是在朝代的中晚期，个人田产的占有量总存在着巨大的悬殊。

以资产纳税

——两税法的革新

唐德宗建中元年（公元780年），鉴于“租庸调”税制极为严重的弊端，一代财政专家杨炎（当时担任宰相）在唐德宗的支持下，实施了“两税法”改革。所谓的“两税”，并非是指两种税收，而是指田赋在夏、秋两个固定的时间统一征收。而“两税法”实施之前的“租庸调”，往往较为混乱，征税时间过长，效率很低。

“两税法”的主要原则是不管是本地人还外地人，只要在当地拥有田产，就必须按照田产的多寡来缴纳田赋。原本，在均田制的思维中，农业人口是不发生流动的，因为分配到个人名下的田地是固定的。到了“两税法”之后，国家正式承认了均田制的失效，也承认了人口的流动性和个人田产的变化，这不啻是一个巨大的飞跃。古代中国流动人口较少，社会流动性很差，均田制对农民人身的固化是其中一个重要因素。

“两税法”其实就是把之前以人口来征缴的“租庸调”三种税，还有其他一些杂税全部集中到一起，按照个人和家庭的资产来征税。而且，其征收对象的范围已经扩大到王公贵族在内的所有人。简而言之，只要你有土地、有资产，就必须纳税。王公贵族的资产多，纳税也就多，他们在“租庸调”税制时期是特权阶层，现在却成了纳税大户。如此一来，不仅国家财税增加了，而且纳税不公的社会矛盾也缓和了许多。

再者，“租庸调”完全是以实物来计税，而“两税法”则是以钱计税，然后再换算成实物来缴纳，这对于古代中国商品经济的发展有着积极的作用，开了以货币计税的历史先河。另外有一类居无定所的特殊人群——行商，之前本不纳税，也很难对其纳税。但“两税法”之后，他们也要与坐商一样，在经商之地缴纳3%左右（三十税一）的税，以此来显示他们对国家的义务。

“两税法”当然也有很多弊端，譬如家庭田产和资产的核定，并未如实登记在册，很多豪强地主从中做了手脚；还有，货币在当时供应量较少，于是钱贵而物贱，造成通货紧缩，纳税人总是要多缴纳实物，才能抵得上固定的税钱。

虽如此，“两税法”实施之后，政府的财政收入立马就比之前翻了一番，也大大延长了唐帝国的生命。同时，“两税法”集各类税种于一体，大大提高了政府的纳税效率，不至于把有限的政府资源白白浪费到效率低下的“租庸调”税制泥潭中。而且，以资产纳税的原则，为明代张居正“一条鞭法”和清代“摊丁入亩”的税制改革提供了历史的经验，堪为其滥觞。