“营改增”企业进项税抵扣凭证的风险管控研究

凌世寿

摘要：“营改增”多数试点企业多数未接触过增值税，对抵扣凭证的风险疏于认识与管理，极易引发税务风险。“营改增”试点企业需从思想上与行动上高度重视，对抵扣凭证的常规风险、虚开增值税发票、失控发票、滞留发票以及逾期发票的抵扣风险等从制度上加强防控，才能有效地防范风险。

关键词：营改增 进项税额 抵扣凭证 风险

2013年8月1日，“营改增”范围已推广到全国试行。2014年1月1日起，国务院又将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值税试点，这意味着，将有更多的营业税纳税人转为增值税纳税人。由于多数试点企业从未接触过增值税，对增值税的税务风险特别是进项税额的抵扣风险缺乏认识与管理，极易引发税务风险。本文仅对“营改增”企业进项税抵扣凭证的风险管控问题做一些探究。

一、抵扣凭证的常规风险管控

根据《营业税改增值税试点实施办法规定》二十三条规定，纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。这里所称的增值税扣税凭证，是指增值税专用发票（包括货物运输业增值税专用发票、机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和税收缴款凭证。在实务中，抵扣凭证的常规风险主要表现在如下方面：

（一）扣税凭证项目填写不完整或不规范

接受的抵扣凭证填写要素不全，比如遗漏纳税人开户银行和账号、税务登记证号等内容；填写不规范，如单位名称或开票人、日期等用简写；开票内容过于简单且未附有关说明材料，开具内容含义不明确，未能准确表达业务的内容等导致扣税凭证认证困难或无法抵扣。

（二）汇总发票未附有明细清单

不同应税服务汇总开具的发票，只笼统列明“服务费”等，没有明细清单，金额确认标准无法掌握。发票品目的模糊不清以及有关凭证的缺失，使得主管税务机关很难确认真实的业务内容，更无从判断是否属于“营改增”试点行业范围，从而使得抵扣进项税额的不确定性增大。

（三）没有相关证明材料，原始凭证缺失，导致进项税额无法抵扣

例如试点办法规定，纳税人凭税收缴款凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

对抵扣凭证的常规风险管控，最主要的措施是加强对取得凭证的合法性、合理性、合规性进行审核。试点纳税人对取得增值税扣税凭证进行进项税额抵扣时，应注意审查发票开具项目是否齐全，内容是否规范，是否属于应税服务范围。发票开具内容含义不明确的，应备存能够说明业务真实内容的证明材料。抵扣凭证合法规范，填开内容与事实相符，且费用名称能清楚表明业务性质。不同应税服务汇总开具的，应附上服务项目明细清单。

二、取得虚开增值税专用发票的风险管控

在日常经营活动中，“营改增”受票方往往是被动接受发票，尽管双方是真实的交易，专用发票注明的销售方的名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容也与实际相符，但由于企业对接受增值税发票的风险认识不足，又缺乏相应的鉴别能力，不小心仍然会取得虚假的增值税专用发票。虽然按国税发[2000]187号文规定，这是一种善意取得虚开增值税发票的行为，但仍面临不予抵扣进项税款或者不予出口退税；已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税的，依法追缴的法律风险。

如何防范取得虚开的增值税专用发票风险？笔者认为：一是做好事前防范。与对方交易前，要做好对对方企业的调查考察工作，要求对方提供营业执照、税务登记证、一般纳税人认定表、发票领购簿、银行账户信息等资料，认真核对，确保交易方一般纳税人主体的合法性，尽量选择那些规模大、经营规范、信誉好、经营时间久、会计核算规范、企业内控制度好的企业交易。二是要做好事中防范。交易发生后，要提高防范意识，克服麻痹思想，积极主动地采取一些必要措施，有意识地审查取得发票的真实性、合法性、合规性与合理性，尽量避免取得虚开增值税发票；付款时尽量通过银行转账方式结算，借机认真审查对方提供的银行账户与发票上注明的信息是否相符，一旦发现疑点应暂缓付款，以降低相关风险。三要做好事后防范。如果对取得的发票存在疑点，应当暂缓抵扣进项税金，并及时向主管税务机关求助、查证。

三、失控发票抵扣的风险管控

根据《增值税计算机稽核系统发票比对操作规程（试行）》（国税发[2004]43号），所谓失控发票，是指防伪税控机企业丢失被盗金税卡中未开具的发票以及被列为非正常户的防伪税控企业未向税务机关申报或未按规定缴纳税款的发票。

《国家税务总局关于金税工程增值税征管信息系统发现的涉嫌违规增值税专用发票处理问题的通知》（国税函〔2006〕969号 ）明确规定：“认证时失控”和“认证后失控”的发票，暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关扣留原件，移送稽查部门作为案源进行查处。经税务机关检查确认不属于税务机关责任以及技术性错误造成的，不得作为增值税进项税额的抵扣凭证。在经济活动中，因“失控发票”本身就是真票，对于企业来说，在购销关系真实，发票也真实、合法的情况下，可能因交易对象的原因不得不承担税款损失，风险巨大，在实践中应高度重视并注意防范。

对于“失控发票”的防范，一要注意考察客户，了解其经营情况和诚信状况；二要注意发票验证，特别是货物所在地和发票所在地必须要一致；三要控制付款时间，可以采取分期付款，但不能用现金支付，防止被骗，造成损失；四要要多和税务机关沟通，打消侥幸心理，以防不必要的麻烦。一旦收到失控发票，应主动配合税务机关，经主管税务机关协查，确认销货方已经申报纳税，并取得销售方主管税务机关出具的书面证明，仍然可以抵扣进项税额，尽量挽回不必要的损失。

四、滞留发票的风险管控

滞留发票是指销货方对购货方开具增值税专用发票，而购货方由于不得抵扣的项目（如购进免税货物）、在小规模纳税人期间取得、发生走逃或注销等种种原因在180日内未将专用发票认证及抵扣的增值税专用发票，由于金税工程全国联网，目前增值税发票只要一经防伪税控系统开出，而购货方未去认证则该发票就没有对应的抵扣信息，造成滞留。endprint

实际工作中，税务机关对增值税专用发票的管理都非常严格，一旦发现企业有大量发票滞留的异常现象，都会要求企业对滞留的原因加以说明，甚至会进行专项稽查。主要原因是有些企业存在滞留发票目的是想偷漏税，隐瞒销售收入同时隐瞒抵扣发票，使税负从表面上看与正常公司相符，这些企业如果最终被税务机关认定为隐匿收入等偷税行为，将面临缴纳大额罚金和滞纳金的风险。“营改增”纳税人因对新税收法规精神把握不透，极易造成进项发票滞留，引发税务风险。因此，“营改增”企业要认真对待滞留发票问题。

那么如何防范滞留发票风险？笔者建议：

（1）企业若取得不能抵扣的专用发票，最好要求销货方重新开具普通发票或把发票拿去认证抵扣，但同时做全额进项转出。

（2）购进属于免税货物用、非应税项目用的货物，要求销货方开具普通发票。

（3）购货方属于小规模纳税人期间，要求销货方开具普通发票。

（4）日常加强增值税专用发票抵扣时限的管理，尽快在180日内认证。

五、逾期扣税凭证的风险管控

所谓逾期扣税凭证是指抵扣凭证从开具之日起未在规定的180天内到税务机关办理认证并在认证通过的次月申报期内抵扣的扣税凭证，这类凭证包括增值税专用发票、货物运输增值税专用发票、机动车销售统一发票以及海关进口增值税专用缴款书。

税法规定，未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者申请稽核比对的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。但对于因自然灾害、社会突发事件等不可抗力；或增值税扣税凭证被盗、抢，或者因邮寄丢失、误递；或者有关司法、行政机关在办理业务或者检查中，扣押；或者税务机关信息系统、网络故障，未能及时处理纳税人网上认证数据；或者企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续等客观原因造成扣税凭证的逾期，经主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对后，对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。主观原因造成的仍不得作为合法的增值税扣税凭证。

“营改增”纳税义务人在这方面发生的风险在于：因对“营改增”税收法规学习不深或出于避税目的，人为调节各期纳税金额，不小心陷入逾期不能抵扣的风险。同时，对增值税扣税凭证逾期申请抵扣，主管税务机关将定期或者不定期对纳税人进行复查，发现纳税人提供虚假信息，存在弄虚作假行为的，将责令纳税人将已抵扣进项税额转出，并按征管法规定进行处罚。

对逾期扣税凭证的风险防范，一要建立进项扣税凭证明细台账，加强对扣税凭证抵扣时限的管理，确保在规定的时间里及时前往税务机关认证；扣税凭证一旦认证或比对通过，就要按照规定在次月申报期内申报抵扣进项。如果不能及时申报抵扣进项，依然会引发税务风险。二是确实由于客观原因造成的扣税凭证逾期，应按照国家税务总局《逾期增值税扣税凭证抵扣管理办法》，及时报送《逾期增值税扣税凭证抵扣申请单》及相关证明材料予以补救。

总之，“营改增”企业要从思想上高度重视抵扣凭证上的风险问题，在行动上要建立健全抵扣凭证取得、认证、抵扣等各环节的税务风险防控制度，规范抵扣凭证的税务管理，只有这样才能防患于未然。

参考文献：

[1]国家税务总局.财税[2013]106号附件1：营业税改增值税试点实施办法

[2]国家税务总局.国税发[2000]187号：国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知

[3]国家税务总局.国税发[1997]134号：国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知

[4]国家税务总局.国税发〔2000〕182号：国家税务总局关于《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》的补充通知

[5]国家税务总局.国税发[2004]43号：增值税计算机稽核系统发票比对操作规程（试行）

[6]国家税务总局.国税函〔2006〕969号：国家税务总局关于金税工程增值税征管信息系统发现的涉嫌违规增值税专用发票处理问题的通知

[7]刘玉强，赵凌志.如何防范“失控发票”[J].中国税务.2005（02）

[8]范新，王顺安等.滞留票“滞”在哪里[N].中国税务报.207-11-07

[9]国家税务总局.国家税务总局2011年第50号：国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告.endprint