谈增值税会计处理中存在的问题及改进建议

王立伟

【摘 要】税法规定，确定销项税额的原则与财务会计上确认销售收入的原则相一致，采用的是权责发生制。但作为与销项税额抵扣的进项税额，其确认采用的却是收付实现制。这使得同一计税基础实行两种不同的原则，同一时期的销项税额与进项税额不相配比，使得人们难以从销售收入同增值税的逻辑关系上判断出企业是否合理地计算并交纳了增值税，从而使会计信息的可比性和有用性大大降低。

【关键词】增值税 会计处理 处理模式 抵扣税额

中图分类号：G4 文献标识码：A DOI：10.3969/j.issn.1672-0407.2014.11.193

一、现行增值税会计处理模式存在的问题

我国现行的增值税会计处理采用的是“财税合一”模式。该模式建立的依据是税法而非会计准则，因而增值税会计处理在诸多方面违背了会计处理的基本原则和方法，影响了会计信息的质量。

（一）增值税会计核算原则缺乏一致性

税法规定，确定销项税额的原则与财务会计上确认销售收入的原则相一致，采用的是权责发生制。但作为与销项税额抵扣的进项税额，其确认采用的却是收付实现制。这使得同一计税基础实行两种不同的原则，同一时期的销项税额与进项税额不相配比，使得人们难以从销售收入同增值税的逻辑关系上判断出企业是否合理地计算并交纳了增值税，从而使会计信息的可比性和有用性大大降低。另外，其对企业现金流量的影响也已受到有关方面的关注。

（二）存货成本缺乏可比性

税法将增值税纳税人划分为一般纳税人和小规模纳税人，并按不同办法对其计征增值税，一般纳税人在购进货物并取得增值税专用发票以后，按照实际付出的买价和采购费用计入存货成本。于是，同一企业的同一购进业务，成本的范围却不一致。再考虑小规模纳税人，他们的存货成本，不论是否取得有效的增值税专用发票，都必须包括已纳增值税。这使得不同企业的存货成本缺乏可比性。

（三）对应收款中坏账损失所包含的已纳增值税处理不合理

税法规定，应收账款中坏账损失所包含的已纳增值税既不允许抵扣也不退税。这种规定实际上虚增了税基，不太合理，因为企业赊销商品形成的应收账款不但包括应收的货款及价格费用，而且还包括应由购货方负担，由销货方代缴的增值税款（销项税额）。由于种种原因，应收账款损失。这样， 企业不但货款有去无回，而且还要赔上一笔不应由 负担的增值税。在企业铺普遍感到资金紧缺和债务负担过重的形势下，这一制度的规定对企业无疑起到雪上加霜的作用。

（四）增值税会计信息报告与披露方面的问题

会计信息报告与披漏缺乏可理解性。在资产负债表中，待抵扣进项税额本是企业资金的占用，在未抵扣前应作为一项资产在资产负债表中列示，但是按现行的增值税会计处理，待抵扣进项税额作为交税金的抵减项目，直接冲减了企业的负债。从而违背了报表揭示明晰性原则的要求，降低了财务报表的可理解性；在利润表中， 将不能抵扣的进项税额直接或间接计入产品销售成本，使利润表中的营业利润等项目缺乏可比性，不能真实反映企业的正常获利能力。增值税对企业的损益有重大影响，但是在利润表中看不出来增值税费用的痕迹。

增值税会计信息报告与披漏违背重要性原则。增值税的抵扣、减免对企业的财务状况和经营成果有着重要的影响。属于重要信息，应当单独予以披漏。而现行增值税会计处理方法将其计入销售合并反映。例如，对于不能抵扣的进项税直接或间接计入产品的销售成本。没有单设科目进行核算，没有单独在报表上列示。

二、增值税会计处理改进的建议

（一）将增值税会计核算中的“权责发生制”改為“收付实现制”

当企业赊购货物时，借记“应交税金——应交增值税（待转进项税额）”和“物资采

购”科目：贷记“应付账款”等科目。待支付款项时，再借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目：贷记“应交税金——应交增值税（待转进项税额）”科目如有借方余额，表示尚未结转而不得抵扣的进项税额。

当企业赊购货物时，借记“应收账款”科目；贷记“应交税金——应交增值税（待转销项税额）”和“主营业务收入”等科目，待收到货款后，再借记“应交税金——应交增值税（待转销项税额）”科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税—额）”科目。期末，“应交税金——应交增值税（待转销项税额）”科目如有贷方余额，表示尚未收到的销项税额。这样处理，既解决了款项收付与税款缴纳脱节的矛盾，又使同一时间的销项税额与进项税额相配比，增强了会计信息的可比性。同时，还能避免购货方提前扣减增值税、销货方提前纳税的现象，促进企业间的公平竞争。另外还可避免坏账中销项税额不能退回的问题。

（二）存货成本的核算均采用价税分离法

企业购进货物或接受劳务时，不论是否取得增值税专用发票。都采用价税分离的方法核算存货成本。这样，对企业既是一种制约，又符合成本法则。

（三）允许应收账款中所包含的已纳增值税可以部分抵扣或退还。

坏账，也就是纳税人在赊销中的一部分价款或全部价款不能收回。由于销项目税额的确认采取的是权责发生制，所以这部分应收账款中包含了由销货方代缴的增值税（销项税额）很显然，增值税是不应该由销货方负担的，应允许销货方在发生坏账时退回增值税的差额。

（四）完善增值税相关报表的内容

针对增值税相关报表揭示不明晰的问题，笔者认为，应在相关报表中增加列报进项税额和销项税额的详细内容。另外，在“应交增值税明细表” 中增列“待转进项税额”和“待转销项税额”两栏，期末将“应交税金——应交增值税（待转销项税额）”贷方余额分别填入这两栏。这样做不仅有助于有关方面对企业涉税理财活动的了解。信息披露的重点应规定以下内容：在资产负债表中应分别反映应交增值税和待抵扣进项税额的信息；在利润表中应反映增值税费用信息；在应交增值税明细表中应全面反映当期各种销项税额、当期抵扣的各种进项税额、上期留抵的进项税额、出口退税额、上期未交税额、当期已交税额、期末未交税额或留待下起抵扣税额等信息。

参考文献

[1]刘萍 增值税会计核算中存在的问题及建议2002年2月财会月刊

[2]张红 增值税会计核算方法改进之我见 （J）财会通讯2003.（1）.53

[3]财税 【2004】156号文件