网店规范化经营的税收征管博弈分析

王凤飞

（河北经贸大学，石家庄 050061）

一、问题的提出

2014年8月18日，商务部召开例行新闻发布会，新闻发言人沈丹阳针对《21世纪经济报道》提出的电子商务网络售假问题表示，全国打击侵权假冒工作领导小组把打击互联网领域侵权假冒作为专项整治工作重点，从2014年下半年开始开展为期半年的专项整治。在商务部例行新闻发布会中，针对电商规范发展问题的提问这已不是首次。不难看出，从中折射出的两种现象：第一，电商网络购物快速增长，成为民众尤其是白领一族日常生活中不可或缺的部分。据商务部监测的5000家重点零售企业的相关数据显示，2014年4月份网络购物增长35.5%，增速比上月加快0.3个百分点，较百货店、超市和专业店业态当月增速分别高出31.1、29.6和28个百分点，近年来中国已超过美国成为世界网络零售的第一大国。第二，电子商务领域侵犯知识产权和销售假冒伪劣商品现象具有虚拟化和智能化的特点，手段不断翻新且呈上升趋势，已成为媒体及公众关心的焦点。这两种现象带给我们的思考就是：如何进一步管理和规范电子商务运营，尤其是“鱼龙混杂”的C2C网店，从而有效遏制网络上假冒伪劣商品的恣意横行以及借助网络衍生的许多不良经济行为。商务部电子商务和信息化司副司长张佩东表示，电子商务作为盈利主体，税法对传统企业和电子商务企业是统一适用的。那么，电子商务运营如何通过税收策略来加以规范就显得尤为重要。尤其网店是个人到个人（C2C）的营运模式，监管税源相对更难，所以本文将以C2C网店为视角进行电子商务税收征管的博弈分析。

二、网店税收征管优化的文献梳理

（一）把握网店交易信息流

目前鉴于电子商务本身的网络特性，社会各界就如何对电子商务进行税收征管规范还没有达成共识，比如有专家建议重新设立新税种来减少税款流失，其中以加拿大税收专家阿瑟.科德尔、荷兰教授卢克·苏特提出的“比特税”（Bit Tax）最具代表性，即对全球信息传输的每一数字单位征税，包括对增值的数据交易，比如对数据搜集、通话、图像或声音传输等征税，其特点是以全部网络数据交换信息为课税对象。至于征收比特税的具体操作可以由网络接入商代缴代征或通过法定的金融机构进行代缴代扣。

支持者认为当下的电子商务经济活动严重威胁税基稳定，开征比特税可以防止税款流失，同时有效遏制网络信息污染，提高网络的使用效率，因为电子商务的虚拟性决定了纳税地点的不易确定性，这就导致了传统征税的低效率。同时作为税收公平性原则的体现，电子商务也应承担法定的税负，以保障公平竞争，维护市场秩序，为促进市场良性健康发展营造公平合理的税收环境。而以美国、欧盟为代表的反对者则认为，对网络信息流不加以筛选甄别就草率地开征比特税会阻碍网络经济的快速发展，因为通过对电子信息流量的监控其实难以有效区分商家真实的经营行为，信息流量大小与交易规模的大小往往也不是正比例走向，所以比特税的开征就难以体现税收公平的原则，同时鉴别信息流量中人为交易发送和计算机体系自动发送也是一大难题。另外使用电子信息流量较大的公司在支付相关费用时已含有等同税款部分，因此通过运用比特税来促进电子商务的规范化发展并不容易实施。西方主流国家的反对使得比特税的提案就此搁浅，但大多学者仍然认为如果能够很好地区分不同的比特信息流，那么比特税将不失为一个非常优良的征税方案。

（二）严控网店交易资金流

托宾税（Tobin Tax）原指1972年美国经济学家托宾提出的对现货外汇交易课征全球统一的交易税，托宾税的特征是单一税率和全球性。借鉴这一定义，电子商务的托宾税指应对整个电子商务活动中所有货币交易流量征税，而且商务活动交易额越大资金流也越大，能课征的托宾税越多，这也就克服了比特税的一些不足。

支持者首先认为电子商务托宾税克服了比特税中流量和交易金额不匹配的弊端，其次相关部门只要监控相关金融和物流部门就能高效率征收相关费用；反对者则认为单一税率显失公平，开征电子商务托宾税必然会影响电子支付的发展，因为一旦如此，反而会引导交易向传统交易模式转向，同时难以区分商务经济活动的资金流和非商务经济活动的资金流，同样难以实现税收的公平原则和中性原则，而且对商家较多资金信息的监控也往往不利于市场的进一步规范化发展。

（三）现行税制本身的优化

一些专家学者认为不管是B2B、B2C还是C2C，只不过是“换汤不换药”的另一种市场营销模式，因此对于电子商务的税收征管仍可遵循我国目前现行税收制度的相关规定，针对电子商务的一些网络特征，对现行税制稍加延伸即可。另外对于销售无形产品的电子商务公司可设立虚拟常设机构。对于交易过程中实现收入的来源国或地区可以凭行使地域管辖权来进行征税。

支持者认为，相比于比特税和托宾税自身的征收弊端，对现行税收制度进行适当延伸对于电子商务的发展产生的阻碍最小，同时也能尽量维持传统营销与电子商务之间的“微妙平衡”，如果电子商务一直不征税或少征税，实体门店必定会进行整顿、调整或者改变经营思路转向网络营销，整个市场机制运行将会发生扭曲，进而影响到税基稳定和市场秩序。反对者则认为，仅仅对于现有税制的拓展并不能真正的适应当下电子商务市场的快速发展，现行税制优化方案的不足在于：一是相对于网络环境的瞬息万变，现行税制规定往往稍显滞后，不能很好适应高速发展的电子商务技术。其次，在征收效率上明显低于比特税和电子商务托宾税的征收效率。而且由于电子商务具有虚拟性、全球性、隐蔽性等特性，很容易出现逃税避税，特别是对于经营无形商品服务的电子商务企业，税收的稽查难度则更大，对税收公平原则无疑将会是一巨大挑战。

电子商务行业作为一个新兴且不断发展变化的行业，对电子商务课税不应影响企业在网络经济交易方式与传统交易方式之间的客观经济选择，不应对高新网络技术发展构成阻碍，也就是说电子商务交易与一般的有形交易在征税方面应一视同仁，既要强调纳税又不能忽视其发展。而且针对电子商务交易过程的无纸化、交易信息的电子化、交易主体的虚拟化，税务方面的相关专家、学者对于涉及计算机安全、网络支付、网络交易平台等多方面的电子商务专业知识短期内也难以进行系统全面的掌握，综合种种情况，要制定一套完善充分的电子商务税收方案是很不容易的。因此，网店电子商务究竟如何加强税收征管以促使其规范化发展成为税收焦点问题，文章下面通过网店纳税博弈分析来逐步探讨网店税收征管新思路。

三、网店——税务机关的征纳博弈分析

博弈最基本的四要素分别是参与人、行动、策略、支付。在网点与税务机关的零和博弈中，参与人是博弈决策过程有决策权的“理性人”主体，目的是追求自身利益最大化，显而易见网店与税务机关即博弈参与人；行动是指参与人在决策过程中的某一时点可供选择的所有可能的动作、方案，在网店——税务机关的征纳博弈中，参与人行动即为纳税人的逃税与不逃税，税务机关可以选择检查或不检查；策略是指参与人轮到自己采取行动时，通过依赖观测其他人的行动所采取的适合自身的最优战略，行动与策略的区别可以形象地描述为“有几种玩法”和“怎么玩”；支付指参与人在博弈最后结果中的所得、收益或者是效用，即一局博弈的得失，支付可以是正值、负值或零。

下面通过从网店的角度来设定博弈分析，来透视网店逃税概率及战略支付。假设税务机关检查成本为c，税款损失或逃税金额为t，一旦发现纳税人逃税，逃税罚金为f。其中网店的逃税概率为q，税务机关的检查概率为p。网店与税务机关具体的拓展式博弈见下图。

从网店选择逃税或不逃税的概率分布中，显示期望收益相等，则有

通过概率分布，税务机关选择检查或不检查的期望收益相等，则有

通过（1）式可以发现，逃税金额t与税务机关的检查概率p成正比、逃税罚金f与税务机关的检查概率p成反比。这与现实稽查情况是一致的，也就是说，如果网店逃税金额巨大会加大税务机关的稽查概率，正如武汉国税局对淘宝皇冠女装网店“我的百分之一”征税430余万元，开出了国内首张个人网店税单。而加大逃税罚金则会降低税务机关的稽查概率，通过严惩逃税行为在一定程度上震慑了网店的逃税行为，网络税收环境应该会净化，税务机关相应地也会降低检查频率。通过（2）式对我们分析网店逃税概率提供了参考，税务机关检查成本为c、逃税金额为t、逃税罚金为f都成为了网店逃税的影响因素，其中检查成本c与网店逃税概率成正比，逃税金额t、逃税罚金f都与网店逃税概率成反比。税务机关检查成本高，那么检查频率相对会降低，只能够进行集中或重点稽查，那么网店逃税概率会增加，另外逃税罚金高，则会对网店逃税产生一定的约束机制，逃税金额高，那么税务机关的检查会加大（从（1）式得知），那么网店逃税概率相对进行降低，所以逃税金额t与网店逃税概率也成反比，这些变量间的基本逻辑关系都与实际情况相吻合。进一步分析，逃税金额t、逃税罚金f与网店收入有着密切关系，具体而言，应该是与网店的应纳税总额i、瞒报应纳税额m密切相关，我们可以设立函数关系：t=t（i）-t（i-m）、f=f（i，m），其中i、m与t成正比，网店应纳税额越高，瞒报数额越大，逃税金额则越大，而逃税金额与逃税概率成反比，因此可得应纳税额越高，逃税概率越低，这不仅与税务重点稽查有关，也与逃税成本有关。比如规模较大纳税人往往很看重声誉、品牌等无形资产的受损，瞒报数额越大，逃税罚金越高，因此，一般情况下经营规模大的纳税人摄于税法的权威和惩治一般不会选择逃税。通过征纳双方的博弈分析，我们获知对于经营规模小、营业收入低的C2C网店，由于没有声誉品牌的约束且库存较少、资产灵活，往往很少进行持久经营，逃税行为极易发生，而且所逃税金额小不易发现，即使发现处罚力度往往不大，网店的税收遵从很难奏效，因此税务机关应采取激励机制措施，借助多方因素对C2C网店尽可能实行地毯式、扩展式税务稽查，不能成为税收征管的“死角”。

通过以上分析，我们发现在电子商务税收征管上，网店数量大、规模小、匿名性、虚拟性等特点，给传统的税收征管方式带来了巨大冲击，税务机关必须寻求一种有效方式来对网店加强税收征管，促使其规范化发展，在发展中规范。基于C2C网店经营模式的特殊性——依托于第三方网络平台，网店与税务机关的税收信息不对称问题可以借助第三方网络平台的委托——代理来试图解决。因此在进行网店——税务机关的征纳博弈分析时，可以引入三方联盟博弈。区别于网店——税务机关双方的零和博弈，三方联盟博弈是指任何两方都与可能因为利益的一致性而选择合作联盟，而且在三方博弈中，只会有一个联盟产生，第三方必然被排除在联盟之外。对于C2C网店的税收征管而言，税务机关为了保证网店的规范化经营以及税收收入的足额及时入库，只能选择第三方网络平台作为自己的联盟方，尽量避免税务机关与网店间的纳税信息不对称问题。而网店也会与第三方网络平台“合作”，通过隐藏行动或隐藏信息来少纳税或不纳税。对于第三方网络平台而言，他有两个可供选择的联盟对象，但他选择联盟方一定会考虑自己在联盟中受益的大小以及受益的概率问题，比如，我们假设第三方网络平台有一个“期望受益额x”，他与税务机关合作并从网店中获得的收益额（网店应纳税额中的一部分）为y，与网店合作从税务机关获得的收益额（网店逃税金额中的一部分）为z，如果y>z>x或者y>x>z，网络平台会毫不犹豫地选择与税务机关结成联盟。如果z>y>x或者z>x>y，网络平台很有可能会和网店进行“勾结合谋”，不给税务机关提供所需的相关信息或故意误报错报网店交易信息，干扰税务机关的税收征管工作。如果y>z且yy且z

现假定一个函数：

n为代理人即网络平台的努力程度或执行程度，Q为与代理人努力、执行相关的收益额或所得额。通过此式我们发现代理人的努力执行程度，税务机关可以通过收益额Q来进行观察和衡量。但对于网络平台代理人来说，自己的努力程度、执行程度只是影响收益额的一个部分而非全部，最终收益额还会受到很多外在变量w的左右，因此我们从代理人的角度出发，把（3）完善为：

从（4）中我们就很难推断出代理人的努力程度，而且由于双方信息不对称问题的存在，即使由于代理人偷懒导致收益额受损，代理人也会把结果归结到外在变量w的作用上，一定程度夸大外在变量或随机变量的不利影响，因此，税务机关在承诺了“合作价格”后，需要一个最优合同或者契约建立强有力的履约机制，激励第三方网络平台积极寻求整理资金流、信息流等网店与买家的交易信息来约束网店的逃税行为，强化网店的纳税意识，进化网络的经营环境。

四、结论

1.盟员之间的“补偿价格”是必须的，但补偿价格的表现形式可以是多元化的。博弈一方与其他博弈方的结盟机会，不仅取决于自己在联盟中能够得到什么，还取决于如何保证这一利益的有效实现。其中具体的“补偿形式”依赖于盟方之间的具体关系，在网络平台与税务机关的结盟中，比如税收支出、税收年度荣誉、税收质量诚信、税收奖励等各种鼓励都可以作为“补偿价格”予以支付给网络平台，增加网络平台的品牌声誉及可信度，树立企业自身的品牌知名度及公众信任度，这都会在一定程度上激励网络平台的积极配合和“努力程度”。

2.基于博弈中“理性人”的假设，合作联盟的形成也是签订契约的开始，通过契约的特定约束来完成联盟双方的共同利益，“合力对付”剩下的一方。就网店的税收问题，税务机关掌握信息较少，处于信息劣势，属于委托方，第三方网络平台能够从资金、规模、交易等多方面掌握网店较多的经营信息，处于优势，属于代理方。在委托——代理框架中，由于双方目标不一致，所以税务机关需要设计一个激励合同或最优契约来诱导第三方网络平台能够从自身利益考虑来选择对税务机关委托人最为有利的策略和行动。

3.针对网店税收设定新思路。随着电子商务贸易的繁荣发展以及网络技术的日新月异，不断推进并完善电子商务市场的法律法规、政策体系及税收制度已在全球达成共识，考虑我国电子贸易迅猛发展的势头，重视和加强对电子商务贸易的税收征管已势在必行。对电子商务征税离不开税收征管的电子化建设，税收电子化是税收征管的基础，是强化征管的手段。近年来，我国各级税务部门适应市场经济发展的需要，高度重视税收电子化建设并取得了可喜进步，但是与西方发达国家相比仍有差距。①谢永清：“加入WTO中国税收的应对策略”，《云南财贸学院学报》，2000（5）。因此，就网店——税务机关征纳博弈分析可知，电子商务合理的税收路径离不开第三方网络平台的参与，第一步，可以以淘宝、天猫、当当等为代表的电商企业按传统零售业（或对应的行业）的平均税率分摊给各个平台，按照以往的经营情况和当下情况进行一个营业额估算，进行各个平台的税务包干。第二步，观察各平台具体执行过程中的具体措施和问题，不断进行改进完善。由于平台聚集大量的电子商务和计算机体系人才，在和店主们的博弈中必然如我国家庭联产承包责任制那样创造性出现新的具有可行性的想法。

另外，积极防御网络平台方与网店商家的“合谋勾结”，一方面国家主导并引导社会各界资金进入电子商务相关体系保障；另一方面，保证对电子商务的税收收入在较长时期内用于国家主导的相关机构关于电子商务相关体系的研究和保证，加强电子商务交易公共设施的建设，如加快宽带的质量以提高网络运行速度、加快安全操作系统的研究应用、完善对电子商务系统中涉及的相关安全问题的应急处理机制。这样平台包干的税收用之于电商，由于规模效应和政府弥补市场失灵，这就必然使平台和商家得到实惠积极拥护税务包干的实施，并最终在这一过程中不断完善。

简而言之，对电子商务征税是势在必行但又绝非易事，出台完善的电子商务税收制度仍需大量实地考察和深入研究磋商。众所周知，在电子商务领域我国将长期处于净进口领域，对于今后电子商务的长足发展，我们应该紧密结合我国实际，借鉴国外电子商务税收征管的合理且具可操作性的成功经验，积极探索适合我国电子商务规范发展的税收征管创新模式，既达到与国际接轨又考虑到维护国家税收主权和国家利益，寻求一条关于我国电子商务征税较为合适的科学路径。

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