增值税免税与免税放弃选择

李海芹

【摘 要】 由于增值税计税方法的特殊性，增值税免税不一定会使纳税人受益，有时甚至可能会增加纳税人税负。为避免增加纳税人税负，企业在什么情况下应该放弃免税权呢？文章从既定价格和改变价格两种情况入手，对增值税免税的不同情况进行分析与比较，旨在帮助纳税人做出正确的决策。

【关键词】 增值税； 增值税免税； 免税放弃

增值税免税始于欧盟（EU），1977年欧盟颁布的第六号法令是增值税免税的早期模板。从1994年起，在我国实施《增值税暂行条例》的同时，也包括相应的免税规定。增值税免税放弃选择同样也始于欧盟，我国借鉴了欧盟各国的做法，允许纳税人“申请免税放弃”。财政部、国家税务总局《关于增值税纳税人放弃免税权有关问题的通知》（财税〔2007〕127号）规定，纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物或劳务均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权；且纳税人放弃免税后，36个月内不得再申请免税。因此纳税人应谨慎选择是否放弃免税权。

一、增值税免税与其他税种免税的区别

我国现行增值税计算方法是购进扣税法，纳税人应纳增值税税额=销项税额-进项税额，即在计算纳税人应纳税款的过程中，要扣除商品在以前生产经营环节已负担的增值税税款，这样就形成了增值税特有的环环增值、层层抵扣的链条。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》，用于免税项目的购进货物或者应税劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣；销售货物或者应税劳务适用免税规定的，不得开具增值税专用发票。因此，增值税免税会导致抵扣链条的中断。与增值税不同，其他税种如营业税、关税、企业所得税等的税额计算方法是税基乘以相应的税率，不存在层层抵扣的链条。

因此，其他税种若是免税，是真正的免税，纳税人承担的相关税负为零，给纳税人带来实在的收益；但增值税的“免税”则名不副实，因为免的只是在销售货物时不计算销项税额，但其进项税额早已通过供货方向国家缴纳了，也就是说，增值税的“免税”只是免了一部分，免税企业还是要承担一定的增值税税负。而且，因为免了这一部分税而不能给对方开具专用发票，可能影响其产品销售价格和销售数量，对企业不一定是“福”，可能还会有“被免税”的感觉。

二、在既定价格情况下，增值税免税的比较与选择

增值税是层层抵扣的，不同环节纳税人的免税可能会带来不同的经济影响，下面以所有环节的纳税人均为增值税一般纳税人为例，分析不同环节的免税情况：

假设增值税应税货物的流转需要经过采掘、制造、流通三个环节，企业A处于采掘环节，企业B处于制造环节，企业C处于流通环节，各环节的产品售价分别为2 000元、3 000元、4 000元。企业A、企业B和企业C均为增值税一般纳税人，税率为17%。

情况一：企业A、企业B、企业C均正常纳税（表1）。

情况二：采掘环节即企业A免税，其他环节正常纳税（表2）。

情况三：制造环节即企业B免税，其他环节正常纳税（表3）。

情况四：流通环节即企业C免税，其他环节正常纳税（表4）。

（一）不同免税环节纳税人增值税负担额的比较分析

由表5可知，在各环节产品售价不变的情况下，在增值税的整个链条中，越是靠近流通环节的免税，纳税人收益较正常纳税情况下减少的越多，这是因为在某一环节免税，免去了此环节纳税人的销项税额，同时也使此环节的纳税人失去了抵扣进项税额的权利，无法抵扣的进项税额进入成本，减少纳税人收益。且免税环节越靠后，不能抵扣的进项税额越大。

免税会加重免税环节的下一环节增值税负担额，且越是靠近流通环节的免税，增值税负担额越重。这是因为某一环节的免税会导致下一环节的纳税人失去抵扣进项税额的权利，这相当于后一环节补上了前一环节免去的增值税额。从采掘环节到流通环节，增值税不断积累，免税环节越靠后，就有越多的进项税额不能抵扣。

（二）不同免税环节纳税人增值税负担率的比较分析

从表6中可以看出，免税会加重免税环节及其下一环节的增值税负担率，且越是靠近流通环节的免税，增值税负担率越高。由此可见，在不改变价格的情况下，任何环节的免税都会给本企业及下一环节的企业带来不利影响，虽然最后环节流通环节的免税对消费者有利（消费者支出额减少），但却损害了免税企业的利益，故免税不会给纳税人带来吸引力。

三、在改变价格的情况下，增值税免税的比较与选择

现行增值税尽管是价外计税，但价格与增值税还是密切相关的，对于购买方，尤其是最终消费者更看重的是因购买货物而付出的价款总额。因此，在分析增值税免税的选择时，应考虑价格变动因素。

同样假设增值税应税货物的流转需要经过采掘、制造、流通三个环节，企业A处于采掘环节，企业B处于制造环节，企业C处于流通环节。企业A、企业B为增值税一般纳税人，税率为17%；企业B可以享受增值税免税优惠政策，其面对不同身份的购买方C时的免税选择可能会不同。

（一）情况一：企业C为增值税一般纳税人

1.企业B正常纳税（表7）

2.企业B免税，且产品售价不变（表8）

由表7、表8可以看出：

企业B在免税的情况下，收益比正常纳税情况减少340元，这是因为由于享受免税，导致上一环节的进项税不能抵扣，进项税额成为成本的一部分，故收益减少。因此，明智的纳税人为了维持正常纳税情况下的收益会提高产品售价，即P≥3 340元。

对于企业C，在维持企业B正常纳税情况的收益（1 000元）以及不影响产品的对外销售（最终产品的售价4 680元不变），对产品进价的要求为P≤3 000元（4 680-进价-680≥1 000）。endprint

可以看出，企业B与企业C各自从自身利益出发所要求的产品价格不能达成一致，故企业B应选择免税放弃。

（二） 情况二：企业C为增值税小规模纳税人，征收率为3%

1.企业B正常纳税（表9）

2.企业B免税，且产品售价不变（表10）

由表9、表10可以看出：企业B免税情况下为维持正常纳税情况的收益（1 000元），应提高产品售价，P≥3 340元。企业C在维持企业B正常纳税情况的收益（490元）及最终产品售价（4 120元）不变，要求进价P≤3 510元。

在企业B免税情况下，企业B可将产品售价定在3 340元～3 510元之间，这样可以给企业B及下游环节企业C带来比企业B不免税时更多的收益，免税是有利的。

（三）情况三：企业C为非增值税纳税人

1.企业B正常纳税（表11）

2.企业B免税，且产品售价不变（表12）

与情况二的分析类似，在企业B免税的情况下，企业B可将产品售价定在3 340元～3 510元之间，可使企业B、企业C获得更多收益，免税是有利的。

（四）情况四：C为最终消费者

1.企业B正常纳税（表13）

由表13、表14可以看出：为维持与企业B正常纳税情况下的收益，企业B可以接受的产品售价为P≥3 340元，最终消费者C可以接受的产品价格P≤3 510元。故企业B 在免税的情况下，可以将产品的售价定在3 340元～3 510元之间，此时企业B与企业C均获得比企业B不免税情况下更多的收益，企业B应选择享受免税优惠政策。

当增值税免税企业面对的购买方是小规模纳税人、非增值税纳税人或最终消费者的时候，享受免税可以获得比正常纳税情况下更多的收益，但当购买方是一般纳税人时，选择放弃免税是明智的。当然，若对采用简易计税办法的纳税人实行增值税免税政策，由于不存在抵扣链条，则此时的增值税免税名副其实，纳税人享受免税政策可以得到实实在在的好处。实务中的增值税免税企业可能面对不同类型的购买方，此时纳税人应看其主要购买方的身份，以便做出正确的选择。

【参考文献】

[1] 盖地.税务会计理论[M].大连：大连出版社，2011.

[2] 盖地.税务会计学（第四版）[M].北京：中国人民大学出版社，2012.

[3] 盖地.企业增值税税负辨析[J].财务与会计，2010（9）：69—70.endprint

可以看出，企业B与企业C各自从自身利益出发所要求的产品价格不能达成一致，故企业B应选择免税放弃。

（二） 情况二：企业C为增值税小规模纳税人，征收率为3%

1.企业B正常纳税（表9）

2.企业B免税，且产品售价不变（表10）

由表9、表10可以看出：企业B免税情况下为维持正常纳税情况的收益（1 000元），应提高产品售价，P≥3 340元。企业C在维持企业B正常纳税情况的收益（490元）及最终产品售价（4 120元）不变，要求进价P≤3 510元。

在企业B免税情况下，企业B可将产品售价定在3 340元～3 510元之间，这样可以给企业B及下游环节企业C带来比企业B不免税时更多的收益，免税是有利的。

（三）情况三：企业C为非增值税纳税人

1.企业B正常纳税（表11）

2.企业B免税，且产品售价不变（表12）

与情况二的分析类似，在企业B免税的情况下，企业B可将产品售价定在3 340元～3 510元之间，可使企业B、企业C获得更多收益，免税是有利的。

（四）情况四：C为最终消费者

1.企业B正常纳税（表13）

由表13、表14可以看出：为维持与企业B正常纳税情况下的收益，企业B可以接受的产品售价为P≥3 340元，最终消费者C可以接受的产品价格P≤3 510元。故企业B 在免税的情况下，可以将产品的售价定在3 340元～3 510元之间，此时企业B与企业C均获得比企业B不免税情况下更多的收益，企业B应选择享受免税优惠政策。

当增值税免税企业面对的购买方是小规模纳税人、非增值税纳税人或最终消费者的时候，享受免税可以获得比正常纳税情况下更多的收益，但当购买方是一般纳税人时，选择放弃免税是明智的。当然，若对采用简易计税办法的纳税人实行增值税免税政策，由于不存在抵扣链条，则此时的增值税免税名副其实，纳税人享受免税政策可以得到实实在在的好处。实务中的增值税免税企业可能面对不同类型的购买方，此时纳税人应看其主要购买方的身份，以便做出正确的选择。

【参考文献】

[1] 盖地.税务会计理论[M].大连：大连出版社，2011.

[2] 盖地.税务会计学（第四版）[M].北京：中国人民大学出版社，2012.

[3] 盖地.企业增值税税负辨析[J].财务与会计，2010（9）：69—70.endprint

可以看出，企业B与企业C各自从自身利益出发所要求的产品价格不能达成一致，故企业B应选择免税放弃。

（二） 情况二：企业C为增值税小规模纳税人，征收率为3%

1.企业B正常纳税（表9）

2.企业B免税，且产品售价不变（表10）

由表9、表10可以看出：企业B免税情况下为维持正常纳税情况的收益（1 000元），应提高产品售价，P≥3 340元。企业C在维持企业B正常纳税情况的收益（490元）及最终产品售价（4 120元）不变，要求进价P≤3 510元。

在企业B免税情况下，企业B可将产品售价定在3 340元～3 510元之间，这样可以给企业B及下游环节企业C带来比企业B不免税时更多的收益，免税是有利的。

（三）情况三：企业C为非增值税纳税人

1.企业B正常纳税（表11）

2.企业B免税，且产品售价不变（表12）

与情况二的分析类似，在企业B免税的情况下，企业B可将产品售价定在3 340元～3 510元之间，可使企业B、企业C获得更多收益，免税是有利的。

（四）情况四：C为最终消费者

1.企业B正常纳税（表13）

由表13、表14可以看出：为维持与企业B正常纳税情况下的收益，企业B可以接受的产品售价为P≥3 340元，最终消费者C可以接受的产品价格P≤3 510元。故企业B 在免税的情况下，可以将产品的售价定在3 340元～3 510元之间，此时企业B与企业C均获得比企业B不免税情况下更多的收益，企业B应选择享受免税优惠政策。

当增值税免税企业面对的购买方是小规模纳税人、非增值税纳税人或最终消费者的时候，享受免税可以获得比正常纳税情况下更多的收益，但当购买方是一般纳税人时，选择放弃免税是明智的。当然，若对采用简易计税办法的纳税人实行增值税免税政策，由于不存在抵扣链条，则此时的增值税免税名副其实，纳税人享受免税政策可以得到实实在在的好处。实务中的增值税免税企业可能面对不同类型的购买方，此时纳税人应看其主要购买方的身份，以便做出正确的选择。

【参考文献】

[1] 盖地.税务会计理论[M].大连：大连出版社，2011.

[2] 盖地.税务会计学（第四版）[M].北京：中国人民大学出版社，2012.

[3] 盖地.企业增值税税负辨析[J].财务与会计，2010（9）：69—70.endprint