作业成本法在火电检修企业中的应用

董芳

【摘 要】在火力发电企业严重亏损的市场环境下，电力检修企业要想在这样的环境下求得生存和发展，必须对企业的成本核算进行科学合理的计量，为企业的决策提供准确的信息，那么作业成本法的引入将帮助企业实现这一目标。文章从检修项目业务流程、检修作业的识别与资源的耗用、检修作业和资源的分配三个方面对作业成本法在电力检修企业中的应用进行了探讨。

【关键词】作业成本法；电力检修企业；应用

我国能源电力市场改革为五大发电集团以来，电力分工进一步细化，先后实施了运、检分离；主辅分离。近年来火力发电企业连年巨亏，全面压缩成本费用。在这样的市场环境下，提升电力检修企业的竞争力成为当务之急。作业成本法作为先进的成本管理方法，可以运用到成本预测、成本分析、成本控制等多方面，有利于提高企业全员成本管理意识，进一步提高企业成本精细化管理水平，使管理层获得更有意义的成本信息，是实现企业“ 成本领先”战略的最有利工具。鉴于作业成本法在火力检修企业各环节的普遍应用尚未得到普及，面对市场如此激烈的竞争，挖潜增效是企业发展的必由之路。作业成本法的引入不仅可以使检修流程作业得到优化，而且为检修环节成本的可持续降低提供有力的保障。因此本文对电力检修企业作业成本法的应用进行了思考。

一、 ABC 作业成本法的原理和特征

（一）原理

作业成本法（ABC）是近二三十年才发展起来的一种管理方法， 其原意和基本目的在于修正旧有的成本核算办法对间接成本（制造费用）粗糙处理的不足， 矫正间接费用较多的多产品企业成本计算的扭曲。同时， 由于它引入了作业（act ivity）的概念， 使得它能够将会计核算更紧密地与业务流程相结合，借助于对大量的业务数据进行集成化的成本分析，它可以将会计计量的触角伸入到企业经营的方方面面。

ABC 是Activity Based Costing 的缩写， 指“以作业为基础的成本管理”。ABC 作业成本法是一种通过分析作业成本来反映企业运营状况的方法，它根据作业所消耗的资源来分配成本，并把成本分摊到花费成本的对象。ABC 最重要的改变就是把成本核算从资源直接到成本对象（产品或服务）改为从资源到作业再到成本对象（产品或服务） ，ABC 认为成本对象（产品或服务）本身不消耗资源，而是作业消耗资源，成本对象消耗作业。

（二）特征

ABC 是一种会计核算方法， 因而具有一般会计核算方法的基本特征， 包括对会计要素的确认和计量要坚持一定的规则； 强调提供信息的可靠性和信息的相关性之间的权衡； 要实行会计分期等。同时，和全面预算管理一样，ABC 是一种管理会计方法，与财务会计核算相比更加注重信息的相关性（管理相关性）。与其他管理会计工具相比，ABC 作为一种成本核算系统又具有明显的特征， 包括： 它主要的是一种事中和事后的信息处理技术； 要进行规范的科目帐户设置； 会通过科目结转进行成本归集和分摊；它可以作为对外披露的财务会计报告的编制基础等。

当然， 这些都是ABC 作为一种成本会计核算方法的一般特征， 与传统成本核算相比ABC 还具有很多独特的特征。其中最核心的包括： 以作业为基本的成本对象， 以及正规引入了多元化驱动因素。

以作业为基本的成本对象。传统成本核算对间接费用的处理一般是： 归集费用， 然后按简单动因分摊到产品上。这种方式的主要优点是： 简单， 需要的数据量和计算量均很低；在间接成本比重较低的情况下一般可以满足定价决策需要。

ABC 对间接费用的处理要复杂， 它会对间接费用进行分类， 根据每类费用的耗费特征直接或者采取分摊的方法计入有关的 “作业” 帐户， 然后根据产品对作业的耗费情况再将作业成本分摊计入“产品”或者其他成本帐户。在间接费用比重较高的情况下，采取以作业方式进行处理可以实现更合理的成本分摊， 但同时也需要较高的数据采集和数据处理成本。

这里所说的传统成本指的是一般制造业的传统成本核算， 对于我们电力检修而言， 原来的成本核算更多的仅是归集成本， 包括人工、折旧、材料费等， 由于产品的无差异性， 对成本对象的选定没有给予特别的关注。

在ABC核算方式下，对间接费用的驱动因素可以采取更多更复杂的变量， 典型的包括工作时间、单据处理业务量、各种统计次数或者个数等； 成本对象耗用活动的驱动因素包括工艺技术标准、产量、批次等。

二、作业成本法在电力检修企业中应用的必要性和可行性

（一）目前的成本核算方法不能准确反映各项目的实际成本

目前的成本核算方法将房屋折旧、设备折旧、其他费用等各项成本间接费用进行简单的归集，用项目产值进行分配，不能准确的反应和计量成本费用实际发生情况，那么项目的成本费用就计量的不够准确。不利于企业的管理。

（二）人工成本没有准确的计量，不能体现多劳多得、少劳少得、不劳不得

目前的人工成本只是按日工资*出勤天数进行计算和考量，没有考虑到工作的具体情况和实际完成情况。能干的人多干也只是日工资，而不干的人只要正常出勤或者做很少的工作也是日工资，虽然日工资有高低，但没有准确的计量工作量，应该说还是在吃大锅饭，所以就不能真正体现劳动者的价值，不能体现多劳多得、少劳少得、不劳不得，已经严重挫伤了劳动者的积极性。因此，只要有机会就跳槽走人。

（三）市场竞争要求

在电力检修日渐市场化的今天，在火电行业巨亏的情况下，电力检修企业要想在这种环境下求得生存，占领市场，那么唯一的就是对成本进行准确的测算，建立一套全面的成本控制体系，使企业的成本费用有效降低，从而增加企业在检修市场的竞争能力。那么作业成本法是非常有效的成本核算方法，它的引入能提升检修企业的管理水平，进而提升检修企业的市场竞争力。

（四）电力检修企业推行作业成本法有很强的可操作性

电力设备检修过程主要是遵循检修程序包，流程和过程、工艺要求都很详细，加之国家对电力检修工时定额的出台，为进一步加强和细化检修工艺流程和检修工时，为推行作业成本法提供了依据，使得电力检修企业实施作业成本法有了很强的可操作性。

三、应用的设计方案

（一）火电检修项目的业务流程

项目检修按程序划分主要包括：检修组织策划、检修实施、竣工验收、调试投运等四个环节。按专业划分，一般分为锅炉、汽机、电气、热控和化学专业等。专业的划分有利于专业化管理，检修效率的提高。

（二）检修作业识别与资源耗用

1、火电检修项目作业的识别

作业成本法的应用包括资源、作业、成本对象、资源动因与作业动因等五大要素，从不同角度了解成本、检查成本发生的原因，并控制优化成本的途径。对项目检修作业的识别工作包括：对机组检修环节资产管理的成本结构与成本属性（ 变动、固定或半变动成本） 进行分析；对机组检修工艺流程进行重新梳理，针对检修流程环节资产管理的作业成本进行分析，进而分析资源配置情况与合理性，从而辨认作业流程的管理重点；分析成本发生的原因，因为管理成本的唯一方法就是管理流程，如降低检修、检测作业的所有相关成本。

2、检修作业的资源

作业消耗资源。依据资源的活跃性，检修资源可以分为柔性资源和约束性资源。柔性资源即变动成本，主要包括设备检修过程中消耗的材料、工器具；办公差旅通讯等资源；劳动保护用品；车辆；人力资源；技术服务等资源；约束性资源，即固定成本，主要包括资产折旧；人工成本等资源。

（三）检修资源和作业的分配

上表中可以看出，只有将检修流程梳理，才能更好更准确的确定作业。（1）检修准备作业主要包括了开工前的设备运行参数的采集、人员的组织和分配、检修设备和人员的运输，本作业主要消耗了人工、材料、工器具和车辆运输等资源；（2）设备拆、检作业主要包括设备的拆解、检查、修理，本作业消耗人工、材料、工器具等资源；（3）设备回装作业主要包括设备修后还原、检查，消耗了人工、材料、工器具等资源；（4）设备调试、投运作业主要包括设备的运行调试、运行参数的采集比较、设备的正常投运，消耗了工器具、人工资源。

2、作业分配到项目成本

成本消耗作业。成本动因是指诱导成本发生的原因，是成本对象与其直接关联的作业和最终关联的资源之间的中介因素。依据成本动因在资源流动中所处的位置不同，分为作业动因和资源动因。根据电力检修企业实际情况，将资源动因分为两类：一是将资源分配到作业的动因，如检修过程中所消耗的工时；二是将资源直接分配到成本对象的动因，如检修过程中所发生的材料、工器具等。人工成本的动因主要是工时，材料、工器具等通过统计领料单的方式直接追溯获得。作业动因是根据成本对象消耗作业的方式获得，如工时等。 图示如下：

分配资源根据直接追溯法将各类材料、工器具、劳保依据领料单统计的直接计入相应的作业中；人力资源（外委检修费、劳务费和技术服务费）直接追溯，根据合同直接计入相应的作业中；各项人工成本可依据人员所服务的对象计入相应的作业中；折旧和其他费用，可依据员工投入到各项作业中的工时比例进行分摊计入各项作业。最终归集到项目成本。

四、作业成本法应用的局限性

1、企业高层重视不够。电力检修企业由于在电力行业中处于较弱的地位，GDP在整个发电产业链中处于较小的环节，所以，还引不起领导层面足够的重视。作业成本法的应用推行有很大的难度。

2、目前的资源还不能满足作业成本法需要。由于电力检修企业在从发电企业分离过程中，承担分流和安置人员的任务，加之流动性使企业人才的流失导致人力资源的匮乏。

参考文献：

[1]李泽红、宋雅慧《作业成本法在火力发电企业维修环节的应用》 财今通孔 · 综合 2 0 l 0 年第8 期

[2]王祥、孙悦杰《ABC作业成本法对电力企业成本管理的重要作用》内 蒙 古 科 技 与 经 济第2 期 总第204 期