税收国家的宪政逻辑

◎高 军

（高军，法学博士、江苏理工学院副教授/责编 刘玉霞）

“财政为庶政之母”，政府的存在与正常运转仰赖于健全的财政。历史上，根据政府财政收入来源的不同，可以划分为所有权者国家、企业国家、税收国家三种类型。古代国家以所有权人身份行使统治权，对于其管辖领域内的一切财产具有获取、分配及使用的权力，因此被称为所有权者国家。企业国家是将生产工具收归国有，独占企业经营权，并以其收入作为财政主要来源，我国改革开放前的计划经济体制可以归为这类形态。而税收国家则是指政府不直接经营产业，营利事业均交由社会来进行，政府的收入来源于税收，现代法治国家均采取税收国家形态。

以上三种形态的国家类型，体现了三种截然不同的人与国家之间关系的形态。所有权者国家控制一国范围内所有的人和财，所谓 “普天之下，莫非王土；率土之滨，莫非王臣”。企业国家控制生产资料，按计划安排生产，此时的社会为单位社会，个人对国家处于高度依赖的状态。税收国家实现生产资料和财产的私有，经济自由，使人摆脱了对国家的依附关系。

税收国家这一概念，来源于一战后经济学家约瑟夫·熊彼特与财政社会学家鲁道夫·葛德雪的一次著名的论战。面对一战后德国糟糕的财政状况，葛德雪于1917年发表了 《国家社会主义或国家资本主义》一文，提出为摆脱财务危机，国家必须从传统的依赖税收负担转向依赖营业收入，国家应有计划地进入私人经济领域。针对葛德雪的以上观点，1918年熊彼特发表了 《税收国家的危机》一文，指出税收与现代国家同时产生，密不可分，它们都存在于私人经济基础之上，现代国家机构和形式实际上根源于其财政上的使命，国家财政支出越高，就越需要依赖于个人追求自我利益的驱动力，因此他旗帜鲜明地反对国家进入私人经济领域干预私人财产与生活方式。

以上争论，长期以来一直聚讼盈廷，难以率尔定论，但显而易见的是，熊彼特的观点为现当代西方政治经济的主流。事实上，税收国家作为一种政治经济形态，内涵极为丰富，德国公法学者Friauf曾指出，“宪政国家，尤其是实质法治国家，本质上必须同时为税收国家”。

税收国家的逻辑前提

国家原则上不拥有资产，国家不自行从事营利活动，国家任务推行所需的经费，主要依赖税收来充实。国家的任务是尊重和保护私人产权，提供例如公路、桥梁，公正廉洁的司法、完善的社会保障制度等公共物品和公共服务，而经济事务、营利事业则交由私人来进行，国家不与民争利。之所以如此，一方面在于私人部门的决策最富有创造力和效率，道理很简单：花自己的钱办自己的事必然比花别人的钱办别人的事可靠，这是基于人性的、无需论证的基本的常识。政府投资往往和低效、贪污、浪费联系在一起，且需要巨大的监督成本。另一方面，由于法律与公共政策由国家制定，国家如果控制资源参与竞争，既当运动员又当裁判员，必然发生行政垄断、扭曲市场的价格与资源配置机制、最终摧毁市场的悲剧性结果。

税收国家的逻辑内容

税收国家的逻辑内容主要围绕税收的法理而展开。由于税收是以金钱作为给付标的，而且以量能平等负担为基础，与其它收入相比较，税收对于人民基本权的影响可以至最低，以金钱代替劳役的方式，国家可避免过度介入社会运作而保持中立。换言之，通过纳税，一方面使国民与国家之间发生联系，同时使国民与国家之间产生距离，为法治国家创造条件，即人民得保有私经济自由领域，得以自行选定目标，自行求其实现，而得以扩展私人与社会的发展空间。这种人民义务的减少，正为宪法上人民政治、经济、文化的基本权利创造前提条件。因此，在民主法治国家中，国民与国家的关系为有限的、可计算的、有距离的，同时也是自由的。

税收国家的逻辑结果

首先，政府要尊重与保护私人产权。

税收国家自身不从事营利性经济活动，由社会自由发展，人民对于国家仅负纳税义务，以换取对经济自由与营业自由的保障。私有财产之所以负担纳税义务，其前提即在于国家对私有财产予以宪法之保障。因此，一方面纳税人对国家在负担了纳税义务之外，原则上不再负担其他强制性金钱给付义务；另一方面，国家必须依法征税，且征税所依之法必须是由公众通过普选产生的代议机构制定的法律，即所谓的 “无代表，无税收”，而且该税法的内容必须合乎宪法，政府无权通过行政立法来对民众征税，因为道理很简单，由政府来决定征税事宜，从自利的角度必然是税越多越好。此外，国家征税须有度，要尊重纳税人的纳税意愿，并保持其经济能力，即遵守“税源保持原则”，纳税是对人民宪法财产权的限制而非剥夺，立法者只能依据宪法限制人民基本权利，而不能制定具有扼杀性效果的税法，一旦超越此界限，纳税人的纳税意愿及纳税能力就会减退，甚至一个社会中的精英纳税人会选择 “用脚投票”，逃之夭夭，最终税收的源泉与基础势必枯竭、消失。

其次，要建立公共财政体制。

税收国家财政收入就是税收收入，财政支出就是税款的使用支出，国家的活动就是围绕着征税和用税进行的。税收国家的政府财政高度依赖于税收，财政奉行的是量入为出的原则，政府施政不以财政赢余为目标，政府不能以征税本身为目的，不能只是从政府的财政需要出发，单纯凭借政府的垄断地位和权力强制性地向社会提取。政府征税并不是无条件的，其前提是必须向公众提供公共福利，税收要真正地 “用之于民”，税收作为人民与政府社会契约的对价而存在，政府要以优质的公共服务来换取纳税人的纳税支持。因此，税不仅仅是一个经济问题，更体现了政治和政府道德。按照一些经济要求的观点，在纳税问题上，是否征税、征多少税，以及征税对象、税率、纳税环节、纳税期限和地点、减免税等税收核心要素的决定和变动等等，不是由政府单方面说了算，要经过纳税人选出的代表来决定。而征税与用税则为一体之两面，“税收法定”与“用税法定”二者并行不悖不可偏废。事实上，正是围绕着财政税收制度，西方法治先进诸国发展出了一整套完善的以民选的最高权力机构，以法案表决和预算监督为主要手段的公民授权、监督机制以及运行办法。

其实，判断税收国家的方法很简单。第一，税收国家的政府是中立的，包括经济上不参与市场竞争，不干预微观市场，司法上独立等等。第二，税收国家的政府是一个 “穷政府”，政府所有的财政收入均来源于纳税人缴纳的税收，税收的征收与使用均听命于服务于纳税人，政府施政不追求赢余。第三，税收国家的政府是服务型政府。“小政府、大社会”是税收国家的基本结构，在税收国家，纳税人真正拥有权力，贪污腐败现象会得到有力的遏制。

我国的情况

我国自改革开放以来，随着市场经济体制的确立与发展，多元产权的格局已经形成。当前，税收在我国财政收入中已占据核心地位 （近年来，从数字上看历年均占90%以上），在某种意义上可以说我国已从改革开放前的企业国家转变为税收国家。但实际上，与税收国家所采取的私经济体制不同的是，我国还存在着数量庞大的国有企业，实际上是一种兼具税收国家与企业国家特征的一种混合形态。其表现是：

1.政府直接介入微观经济。

长期以来，我国政府是一种生产建设型政府，国有制与行政管制使政府控制的资源、权力太多，政府直接参与市场竞争，与民争利的现象并不少见。然而从终极意义上来看，通过政府投资、国有投资推动经济增长既不可持续，又阻碍了技术进步、结构调整，且往往造成通货膨胀，而且由于缺乏有效的外部监管，政府巨额投资收益低效甚至无效，挤压民间创业的空间，使其制度成本过高、制度障碍严重、经营困难。这种“藏富于官”而非藏富于民的结果是，民间特别是普通民众消费能力低下，扩大内需缺乏后劲。

2.财政收入体制有待进一步理顺。

与西方税收国家财政收入几乎全部来源于税收不同的是，我国除了税收收入以外，还存在着一个庞大的非税收入。这些非税收入中相当大的一部分还游离于预算甚至正式的财政制度之外，表现之一为土地财政，其根源在于地方事权多而财权少，故不得已而为之。税收国家解决央地财政关系的办法在于，税收国家财政主要依靠纳税人缴纳的税收，国家保护纳税人财产权和市场经济中的创新力，纳税人源源不断的纳税是政府财政收入稳定的来源。中央政府主要负责全国范围内的公共服务，地方政府负责所辖区域的公共服务，双方各有法定的、稳定的税源来支持。地方财政不足的部分由中央通过法制化的财政转移支付来实现平衡，以期实现全国范围内大致均等的公共服务水平。当前，我国中央财政转移支付虽然数额庞大，但至今尚未实现法制化，“跑部钱进”现象严重。地方政府为弥补财政缺口，只好卖地。我国土地国家所有、集体所有的体制事实上造成了土地产权真正所有者的缺位。一些地方政府通过垄断土地一级交易市场而纷纷逐利，某种意义上都摇身一变成为开发商，各地政府热衷征地、拆迁、“经营城市”、新农村建设往往演变为 “强迫农民上楼”。强制征地、拆迁造成的后果严重，一是形成了高房价，绑架了经济、绑架了人民的幸福；二是在各地形成了一个个 “土地战场”，官民对立现象较为突出，群体性事件甚至极端事件频发不止；三是这种土地财政透支了未来，是不稳定、不可持续的，隐藏着巨大的财政风险和经济危机风险。表现之二为除税收外，还存在着名目繁多的各种收费、罚款，个别地方甚至公然出卖违法权，实践中 “钓鱼执法”、“养鱼执法”现象并不鲜见。

3.纳税人尚未实现对征税与用税的控制。

首先，我国税收法律化程度低。在我国，全国人大制定的涉税法律只有 《个人所得税法》、《企业所得税法》两部，全国人大常委会制定的也仅有 《税收征收管理法》、《车船税法》两部，而国务院制定的税收行政法规和税收规范性文件则有30余件，决定了17个税种的开征和6个税种的停征，财政部、国家税务总局制定的涉税部门规章约120余件，其他规范性涉税文件1100余件，至于省以及省以下税务机关制定的有关涉税规范性文件则更多。另外一个突出的现象是，税率等税收实质性要素的制订和修改权往往掌握在财税部门手里，例如2007年财政部突然宣布上调股票交易印花税，导致股市风云突变。其次，政府用税未实现法治化。虽然广大纳税人对政府官员 “三公消费”、“权力自肥”、贪污浪费等现象深恶痛绝，但由于知情权、监督权的缺乏，目前尚难以对之进行有效的扼制。

结语

历史与当代的现实已充分证实了法治必然建立在税收国家之上。既然我国宪法已明文确立了民主、法治、人权、财产权保障等普世价值，那么如何选择实现这些宪法价值目标的路径却值得我们思考。笔者认为，诚如卡尔·波普尔所言，民主的关键不在于权力所有制，而在于权力的具体行使方式。因此，要努力建设民主的细节与具体的法治，树立税收国家逻辑中的政府中立、不干预微观经济、尊重私人财产权、纳税人为王等观念。