浅析高危行业安全生产费用会计核算的沿革

2013-08-15许鑫

中国乡镇企业会计 2013年12期

许鑫

一、高危行业企业安全生产费用会计核算的沿革

从2006年12月到2012年2月，财政部发布了四个文件涉及到企业安全生产费用的会计核算。下面用一个案例对比分析这四个文件对安全生产费用核算方法的变化和不同点。

例：20××年某高危行业企业根据相关规定标准，计提了155万元的安全生产费用，当年实际使用了135万元，其中购买安全防护设备等花费了81万元，还有54万元是费用性支出，在不考虑残值的情况下，假设固定资产的使用年限为五年。

1.根据我国财政部在2006年12月发布的《关于印发〈高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法〉的通知》规定，在生产成本中列支高危行业企业计提的安全生产费用，同时列入负债类“长期应付款”科目；使用安全生产费用时，属于费用性支出的冲减负债；形成固定资产的，将折旧一次性提足，以后不再计提折旧。应做账：

（1）提取安全生产费用：

借：制造费用 155万元

贷：长期应付款 155万元

（2）发生费用性支出：

借：长期应付款 54万元

贷：银行存款 54万元

（3）购置安全防护设施等：

借：固定资产 81万元

贷：银行存款 81万元

（4）同时，一次性提足折旧：

借：长期应付款 81万元

贷：累计折旧 81万元

2.按照2008年12月财政部发布的《关于做好执行企业准则企业2008年年报工作的通知》的规定，安全生产费用计提时应在所有者权益“盈余公积”项下以“专项储备”列报，不再作为负债列示。固定资产按规定计提折旧，费用性支出计入当期损益，同时按照实际使用金额在所有者权益内部结转，结转金额以“盈余公积—专项储备”余额冲减至零为限。应做账：

（1）提取安全生产费用：

借：利润分配—提取专项储备 155万元

贷：盈余公积—专项储备 155万元

（2）发生费用性支出：

借：管理费用 54万元

贷：银行存款 54万元

同时，借：盈余公积—专项储备 54万元

贷：利润分配—提取专项储备 54万元

（3）购置安全防护设施等：

借：固定资产 81万元

贷：银行存款 81万元

同时，借：盈余公积—专项储备 81万元

贷：利润分配—提取专项储备 81万元

（4）每月计提一次折旧费：

借：制造费用 13500元

贷：累计折旧（81万÷5年÷12月）13500元

3.按照2009年6月财政部发布的《企业会计准则解释第3号》的规定，高危行业安全生产费计提时应计入生产成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。在资产负债表所有者权益项下增设“专项储备”单独反映期末余额；使用时，属于费用性支出的冲减专项储备；形成固定资产的，将折旧一次性提足，以后不再计提折旧费。应做账：

（1）提取安全生产费用：

借：制造费用 155万元

贷：专项储备 155万元

（2）发生费用性支出：

借：专项储备 54万元

贷：银行存款 54万元

（3）购置安全防护设施等：

借：固定资产 81万元

贷：银行存款 81万元

（4）同时，一次性提足折旧：

借：专项储备 81万元

贷：累计折旧 81万元

4.2012年2月财政部、安全监管总局联合发布了《企业安全生产费用提取和使用管理办法》，新办法扩大了政策的适用范围，提高了安全生产费用的提取标准，新办法的会计核算方法同上面第三种方法，更具有操作性。

通过上述可以看出安全生产费用核算的变化：①提取的安全生产费用由最初的计入成本到计入利润分配，再到计入成本或损益，安全生产费用也由作为负债列示，到所有者权益“盈余公积”下以“专项储备”列报，再到所有者权益下的“专项储备”单独列报；②用安全生产费用形成固定资产的，折旧方法由一次性全额计提到分期计提再到一次性全额计提的核算方法。

二、高危行业企业安全生产费用四种核算方法的比较分析

几种方法的主要区别在于：高危企业的安全生产费是税前计提还是税后计提，以及固定资产的折旧费是否是一次性全额计提的问题。①第1、3、4种方法安全生产费用计入成本、先提后支是税前计提，第2种方法计入利润分配是税后计提，笔者认为：前者计提安全生产费用时计入成本，但实际并没有发生费用，高估了成本，减少了利润，企业能“合理避税”少交所得税，给一些企业进行盈余调节提供了空间。税前计提虽在一定程度上减少了国家税收，但有利于企业更加安全地生产；②安全生产费由作为负债类列示变为计入所有者权益类科目。相比较而言，所有者权益类比负债类科目更具有说服力。计提安全生产费形成的负债并不是由过去的事项或者交易引起的，它只是提前预警，在未出现安全事故时，它既没有对应的债权人，也不是现时义务，不符合负债的性质，所以计入所有者权益类的“专项储备”更为合理；③形成固定资产的，折旧一次性提足，不符合固定资产的相关规定，固定资产的账面价值被严重少计，低估了企业资产的价值，也不利于企业加强对固定资产的管理。