新医院财务、会计制度执行思考

■ 狄海涛

为适应市场经济和医疗卫生事业发展的需要，进一步规范医院财务、会计制度，提高会计核算质量，保证医院会计信息的真实性，财政部于2010年12月底印发了新《医院财务制度》(财社［2010］306号)和《医院会计制度》（财会[2010]27号）。新《医院财务制度》和《医院会计制度》（以下一起简称新制度）于2011年7月1日在国家联系医改试点城市首先试行，2012年1月1日在全国范围内使用。新制度的实施对完善我国医院的财务会计管理制度、严格预算管理、加强医院财务监督以及维护医疗卫生机构公益性具有十分重要的意义。新制度虽然弥补了旧制度的诸多不足之处，但在实施过程中仍发现一些问题，需要进一步完善和改进。现结合医院财务会计实务工作，和医院会计同行们一起探讨新制度执行中的一些体会。

1 关于用“事业基金”处理需要调整以前年度结余的事项的问题

新制度规定“医院发生需要调整以前年度结余的事项，凡国家另有规定的，从其规定；没有规定的，应通过‘事业基金’科目核算”。新制度简单的用“事业基金”统一处理需要调整以前年度结余的事项，忽略了医院结余分配问题。新制度规定当医院业务结余结转入结余分配，结余分配为贷方余额时，可以按国家有关规定提取职工福利基金，剩余部分转入事业基金；结余分配为借方余额时，应由“事业基金”弥补，不得进行其他分配。因此，仅用“事业基金”来反映需要调整以前年度结余的事项，没有真正还原医院结余分配的最终走向问题。对于需要调整以前年度结余的事项，应区别情况处理。当医院业务结余结转入结余分配，结余分配为借方余额时，用“事业基金”科目处理；当医院业务结余结转入结余分配，结余分配为贷方余额时，用“事业基金”科目和“专用基金-职工福利基金”科目处理似乎更为合理，更能反映医院结余分配的经济实质,“专用基金-职工福利基金”科目也更为真实。

2 关于医疗风险基金提取与科室成本核算问题

按照新制度有关规定提取医疗风险基金时，借记“医疗业务成本”科目，进入科室成本核算，贷记“专用基金-医疗风险基金”科目。医院各科室之间的专业差异性很大，所面临的医疗风险也有所不同,对于没有发生医疗事故或医疗风险比较小的科室，提取的医疗风险基金也被分配计入科室成本，似乎并不合理。由于医疗风险基金是按照医院医疗收入的一定比例提取，按各科室的医疗收入比重分摊成本不具有相关性，因此医疗风险基金应采取更为科学的方法进行分摊。根据各科室每年发生医疗事故情况的实际赔付情况分摊成本似乎更加合理，也可以更好的反映各科室的真实成本情况。

3 关于医院开展科研、教学项目使用自筹、配套资金发生支出的核算问题

对于医院开展科研、教学项目使用自筹、配套资金发生的支出，以及科研教学活动发生的相关费用，新制度规定在“医疗业务成本”科目核算。这使得这些费用和支出反映在医疗业务成本下的人员经费、卫生材料费和药品费等明细科目，非常不便于这些科研、教学项目自筹和配套资金的管理和使用，也不便于相关数据的汇总和统计。因此建议对其中医院使用自筹、配套资金发生的科教项目支出，统一在支出分类科目中设置的“科研教育费”核算。并且为鼓励医院对科教项目的投入，在对医院进行绩效考核时，应剔除医院自筹、配套科教项目支出对考核指标的影响。

4 关于医院资产的计量问题

虽然新制度提高了医院固定资产的确认标准，并为固定资产和无形资产设置了备抵科目“累计折旧”和“累计摊销”，使医院的固定资产和无形资产在财务报表上反映更加真实，但新制度仍然是使用历史成本法进行计量，未考虑资产跌价准备和减值损失。新制度对医院的库存物资等均按历史成本计价,不确认存货跌价损失和资产减值损失,从而使各种原因造成的资产减值无法在会计核算中得以确认、计量。医院为了临床急救和日常业务需要,库存了大量的药品、卫生材料、低值易耗品、化验试剂等物资,每年年底盘存时,虽然很多材料是完好的，但因技术进步而没有了使用价值,使医院存货的减值风险增大,医院的固定资产、对外投资和无形资产也存在减值风险。但新制度中并没有规定相关资产的计提跌价准备或减值损失，使资产的现实价值无法得到真实反映，存在一定程度的会计信息失真。

5 关于医院大型修缮确认标准的问题

新制度对医院大型修缮确认标准规定不明确。新制度规定，为增加固定资产的使用效能或延长其使用寿命而发生的改建、扩建或大型修缮等后续支出，应当记入固定资产及其他相关资产；为维护固定资产的正常使用而发生的修理费等后续支出，应当计入当期支出。新制度取消了“修购基金”，在固定资产后续支出中，不符合资本化标准的大额支出，应确认为当期支出。因此大型修缮的确认标准决定了医院会计年度业务支出的核算范围，直接影响医院当期损溢。新制度要求大型修缮确认标准由各省（自治区、直辖市）财政部门会同主管部门（或举办单位）根据当地实际情况确定，而没有给出全国统一标准，比如达到多少金额才确认为大型修缮等。而各省对大型修缮确认标准的差异，将对不同省份医院的经营成果造成不同影响，使各省份间医院经营成果不具有可比性。

6 关于医院会计核算辅助账、功能账、项目账、备查账等的设置问题

新制度采用双目标、双基础、单系统的核算模式，即建立预算会计体系及财务会计体系相融合的会计核算模式，同时满足预算管理目标与财务管理目标需求，因而具有采用权责发生制，即采用类似企业会计核算原则和方法的特性，又有体现事业单位全面预算及政府收支分类改革和国库集中支付改革的核算特性，还有作为医院特有的收支成本核算特性。新制度的多重性特点给医院的会计核算提出了很大的挑战。使医院的会计核算日益复杂，使医院不得不在会计核算系统设置大量的辅助账、功能账、项目账、备查账等才能满足需要，增大了医院会计核算的难度和强度,对医院财务人员也提出了新的要求。

[1] 张 滨.浅谈新修订的医院财务、会计制度实施对医院经济运行影响[J].中国卫生资源,2012,15(6):53-54.

[2] 宋瑞雯.新医院财务会计制度下固定资产核算和管理[J].南京医科大学学报(社会科学版),2012,12(3):27-30.

[3] 缪文,董音茵.新医院财会制度对医院净资产的影响[J].卫生经济研究,2012(1):59.

[4] 谢丹丹.关于新医院会计制度下成本核算的思考[J].中国管理信息化,2011(18):23-24.