从利益相关者角度对我国会计目标定位的研究

■周 敏 王一婷 兰州商学院

现代企业理论认为，在现代市场经济条件下，企业是由利益相关者构成的“契约联合体”，利益相关者是与企业共存亡的个人或团体。因此，引入利益相关者理论对我国会计目标重新审视，对推动现代化会计理论与实践的发展有着十分重要的作用。

一、会计的利益相关者

企业的利益相关者很多，其中在企业中投入了一些实物资本、人力资本、财务资本并因企业活动而承担风险的利益相关者必将成为会计的利益相关者。

会计的利益相关者主要有以下几个：

从资本投入来看，股东和债权人是企业的资本投入者，股东希望所投入的资本能够获得增值，而债权人的目的是收取定额的利息和本金，他们的利益必然与企业密切相关。

从企业的内部来看，上至管理层下至公司员工，他们都是企业资产的使用者，他们的利益都来源于公司资本的保值和增值，其利益也离不开企业，必然也是会计的利益相关者。

从企业的外部来看，与企业有专用性契约的大客户和大供应商都为企业提供了稳定的“市场资本”，企业的利益必须满足他们的诉求。同时，为企业提供了各种公共服务和公共性环境的政府也以税收的形式参与企业利润的分配。因此，国家也是会计的主要利益相关者。

二、会计目标的两种典型观点

当前对会计目标的研究形成了两个代表性学派：受托责任学派和决策有用学派。

受托责任关是基于资源所有权上的受托责任而得以确立的。在这种理论下，会计目标是反映受托者对受托责任的履行情况。它的基本内涵可以概括为：（1）受托代理关系的存在是受托责任观的基石；（2）受托方承担如实向委托方报告其受托责任的履行情况及结果的义务；（3）随着社会委托代理关系的外延的不断扩大，受托人还应承担向企业的利益相关者报告社会责任的履行情况。

决策有用观是在资本市场日渐成熟的背景下形成的。在此种理论下，会计目标是提供与经济决策相关的信息。它重在对信息的特征进行界定并要求会计信息满足以下几个特征：（1）信息应该是相关的信息；（2）信息的构成应该是多种多样的；（3）信息的构成具有复杂性；（4）信息提供的方式应该具有同一性和通用性。

对于我国来说《企业会计准则》的基本准则起到了如FASB的CF的基本作用，它对于会计目标的界定代表了我国会计目标的基本倾向。

2007年1月1日实施的新版《企业会计准则—基本准则》第四条对财务会计目标的规定是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。

三、利益相关者理论下我国会计目标的定位

根据上面的分析，我们可以看出会计的利益相关者具有多样性。因此，对于会计的利益主体应该进行重要性层次的划分。股东和管理层是最靠近和最了解企业的两个主体，他们的利益与企业最密切相关。对于资本的增值，主要是靠管理者的智慧和能力。而作为股东才是资本增值的最大受益者。所以他们属于第一重要的主体。而对于债权人和国家两个主体，债权人无权享受资本增值的部分，其只能是定期收取固定利息，到期收回本金，其风险也相对股东较小。而国家通过税收的形式参与资本增值的分配时按照固定的比例，企业无法自行控制。所以他们是第二重要的主体。对于其他的会计利益相关者，他们的重要性也就是第三重要层次。

根据利益相关者的重要层次的划分，我们相信会计目标是会计本质的主要体现，而会计本质最终是要分清利益相关者的责任和权利，那么会计目标有必要符合重要的会计利益相关者的目标。

会计目标的选择离不开其所在的经济发展环境。我国的社会主义市场经济体制刚刚建立起来，目前还处在不断完善和发展的阶段。在这个阶段上，我国的证券市场的发展还面临着以下几个方面的缺陷：1.证券监管法规不够健全，上市公司违规成本较低；2.证券监督管理体制不完善；3.上市公司内部治理结构不完善；4.上市公司高管道德缺失，诚信水平有待提升。鉴于目前的市场环境，使得投资者面临委托人的道德违约风险较高，同时透明的经理人市场尚未建立起来，投资者无法及时有效的对委托人进行全面的考核。因而，管理层自然就有侵犯股东的利益的动机，同时从证券市场上的缺陷管理层可以采取相应的隐蔽的违规行为。。因此，在信息披露的会计目标方面，股东要能够满足股东对管理层业绩的考核。所以，从股东的角度来看，自然会计目标更倾向于“受托责任观”。

对于我国的资本市场来说，我国尚未到达美国经济的发展水平，资本市场的法律法规不健全，经理人市场的道德水平也不太高，这些情况决定了我国的会计目标还会停留在“受托责任观”之上。伴随我国社会经济的发展，资本市场监管法律法规的健全、完善的经理人市场和社会道德水平的提高，未来的会计目标也会倾向于“决策有用观”，而“受托责任观”将成为我国会计的一个基本的功能。

四、结论

综合以上的分析，笔者根据在利益相关者理论的指导，对会计的利益相关者进行甄别和筛选，对利益相关主体进行重要层次的划分，从而得出他们对会计目标的倾向，结论如下：

在当前时期，我国的会计目标倾向于“受托责任观”，“决策有用观”只是作为管理层对下一个会计期间的一种决策参考。而当我国的经济发展到一定的层面，“决策有用观”必定将成为主要的会计目标，“受托责任观”则成为一种基本的会计功能。

本文仅是从利益相关者的角度对会计目标进行了研究，研究角度过于狭窄，利益相关者的分析不够透彻，研究还存在许多不足之处。

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