现代风险导向审计风险的发展及面临的问题

周君　张瀛之　赵安

【摘要】审计环境的变化给审计职业界带来了巨大的压力，迫使审计职业界重新研究和改进审计模式。本文介绍了审计风险模型的发展，从而引出现代风险导向审计的内涵和特征，进而对现代风险导向审计的基本理论问题进行了初步探讨，并提出现阶段实施现代风险导向审计所面临的问题与对策，旨在提高审计质量。

【关键词】现代风险导向；审计模型；问题

一、审计风险模型的发展

（一）传统风险导向审计模型的缺陷 传统审计风险模型的假设前提是固有风险、控制风险和检查风险之间相互独立， 并用乘积形式表明了审计风险在不同阶段的数量关系。影响准确评估判断审计风险的主要因素包括测试固有风险、控制风险和检查风险的大小。然而固有风险很难评判。陈志强（1998，2005）阐述了传统风险导向审计模型本身的缺陷。在此基础上构建出的风险导向审计模式在对待风险上只能是零散的、微观的， 而不能形成整体的、宏观的认识， 注册会计师容易犯只见树木不见森林的错误。

（二）现代风险导向审计模型的改进 为了从根本上提高注册会计师评估风险， 发现舞弊的能力， 国际审计和保证准则委员会发布了三个新的国际审计风险准则，新模型引入“重大错报风险”概念。重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险的评估要分成两个层次进行， 一是财务报表整体层次， 二是认定层次。财务报表整体层次的重大错报风险主要指战略经营风险， 多与控制环境有关。

二、现代风险导向审计的内涵和特征

现代风险导向审计的主要特征：

1、重心前移。基于客户战略系统的现代风险导向审计将审计重心从以审计测试为中心转移到以风险评估为中心，审计程序上包括风险评估程序、审计测试程序，而SSA的重点是风险评估。

2、风险评估重心转移。在现代基于客户战略系统的现代风险导向审计将审计重心从以审计测试为中心转移到以风险评估为中心，审计程序上包括风险评估程序、审计测试程序，而SSA的重点是风险评估。

3、风险评估方式改变。风险评估由直接评估变为间接评估。现代风险导向审计所采用的现代风险评估不再直接对审计风险进行评估，而是从经营风险评估入手。

4、风险评估结构化。现代风险导向审计使风险分析从零散走向结构化。风险分析结构化的最大好处是考虑了多方面的风险因素，便于做综合风险评估。

5、分析程序成为风险评估中心。风险评估的核心是分析性程序的运用。分析性程序是现代风险导向审计风险评估中最重要的程序。审计师将现代管理中的分析工具充分运用到风险评估中去，不仅包括财务数据分析，还包括非财务数据的分析。

6、审计师专业知识结构改变。由于审计重心转移，风险评估采用的各种风险分析方法大量借鉴了现代管理知识，这就要求审计师的专业知识结构发生相应的改变。

7、审计测试程序个性化。审计测试程序个性化就是针对不同的客户、客户客户的风险领域，采用相应个性化的审计程序。

8、审计证据范围扩大。在现代风险导向审计模式下，审计师可扩大取证范围，从一般员工处或供应商、销售商等获取审计证据，这是针对管理层舞弊的有效侦查措施。业内人士和专业咨询人士的意见也可作为对审计是审计专业判断的补充。

9、审计证据向外部证据转移。由于审计重心向风险评估转移，审计师必须充分了解客户整体战略经营环境，并由此出发评估客户的经营风险和审计风险，因此审计时必须从外部取得大量的外部证据来证明风险评估的恰当性。

三、现代风险导向审计面临的问题

（一）审计法律环境不够完善

现代风险导向审计是美国高风险法律环境下的产物，而我国关于注册会计师法律责任的规定还比较空洞，民事赔偿制度不够完善，在法律风险有限的前提下，就会产生注册会计师的道德风险问题。

（二）会计师事务所审计成本过高

成本能得到补偿是实施新的审计模式的前提。实施风险导向审计模式后，在审计计划阶段和执行控制测试阶段，注册会计师关注的范围扩大，程度加深，必然导致工作时间和审计成本的增加。审计程序越繁琐，审计成本就越高，可能导致的审计资源的不必要的浪费就越严重。

（三）审计电算化发展滞后

随着国家经济体制的改革和社会主义市场经济的规范、发展， 会计电算化发展迅猛， 客观上要求审计工作加快实现电算化。注册会计师在审计中可以直接对数据库进行加工分析，依据软件构建模型并由电脑自行检验和核对，这就大大地加快了审计速度，降低节约了审计成本。

（四）注册会计师的综合素质还不能适应现代风险导向审计的要求

实施现代风险导向审计方法，不仅要求注册会计师要具备丰富的会计，审计理论知识和实践经验，而且要具备相应的行业和管理知识。注册会计师行业在我国起步较晚，有相当多的审计人员不具备相应的风险分析及职业判断和运用数理统计方法等能力。

四、推行现代风险导向审计的对策

（一）建立健全审计法律法规制度体系 健全法律法规、准则制度，就是针对现代风险导向审计的新形势，适时修改相应的一些不合时宜的法律法规，以适应新形势的需要。改变以行政责任为主，以刑事责任和民事责任为辅的法律现状，加大对注册会计师违法行为的责任追究与处罚力度，以强化注册会计师的法律风险意识，加大注册会计师行业的社会监督力度，落实会计师事务所和注册会计师的民事赔偿责任。

（二）严格控制审计程序，压缩审计成本 审计程序为完成审计工作所需详细步骤的审计程序，既是保证实现审计目标的手段，也是审计成本的直接决定因素。所以，要降低审计成本，必须严格控制审计程序。在许多审计项目实施时间较为集中时，就需要在审计项目安排上统筹兼顾，分别轻重缓急，优先保证主要项目并切实干好，并且注重灵活调整审计力量。

（三）加强资源共享信息系统建设，注重审计电算化的发展 建立各行业数据库无论对于事务所的执业水平还是长远发展都是十分必要的。首先，会计师事务所本身也应建立庞大的数据库，以便注册会计师在风险评估时了解企业的战略、流程风险管理、业绩衡量等，审计程序和方法需要随时调整和完善。其次，大力开发引进审计软件，提高工作效率。再次，我国发展电算化审计需要大力发展审计软件专业公司， 推行审计软件的商品化， 培育完善的审计软件市场。

（四）逐步提高注册会计师的综合素质 注册会计师执行财务报表审计时，应具备与客户所在行业及企业相关的知识结构，才能胜任现代风险导向审计的要求。会计师事务所应该对注册会计师进行现代风险导向审计知识体系的培训，充分利用各方面的资源，而且还应该使其掌握战略管理、薪酬管理、经济指标、业绩评价等前瞻性的知识。

【参考文献】

[1]陈志强.风险导向审计理论结构中的一个缺陷[J].审计研究，1988（5）.

[2]马贤明，郑朝晖.现代风险导向审计探讨[J].审计与经济研究，2005（1）.

[3]蔡春，赵莎著.现代风险导向审计论[M].中国时代经济出版社，2006（6）.

[4]蔡春著.审计理论结构研究[A].东北财经大学出版社[M].2001.

[5]谷文清，林鹏.现代风险导向审计在我国应用中存在的问题及对策[J].经济论坛，2009（6）.