浅析析偷税罪及其立法建议

王驰洋

摘 要：税收对一个国家的正常运转具有重要的意义。偷税行为则危害了国家的利益。笔者以偷税罪为研究对象，试分析偷税罪的犯罪构成及其处罚，并提出了完善该犯罪的立法建议。

关键词：偷税罪；认定；处罚；法律完善

偷税行为是目前经济活动中较为常见的一种违法行为，至今仍未得到有效控制。偷税行为产生的原因都是纳税人想通过非法手段来谋求个人或小集团的利益。在我国市场经济迅猛发展的同时，偷税也日益成为税收征管中的顽症，面对每年由偷税引起的数以百亿的巨额税收流失和偷税现象的增长事态，被追究刑事责任的情况却不多见。

一 、关于偷税罪的概念及特征

根据《刑法》第二百零一条第一款规定的标准，偷税罪是指纳税人或扣缴义务人故意违反税收法律、法规，采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿，记账凭证，在账簿上多列支出或不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，数额较大或者情节严重的行为。偷税罪具有以下特征：1.偷税罪主体是特殊主体，必须是纳税人和扣缴义务人。2.偷税罪在主观方面必须是出于故意，并且具有逃避缴纳应缴纳税款获取非法利益的目的。3.偷税罪在客观方面表现为违反税法规定的纳税义务，采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿，记账凭证，在账簿上多列支出或少列、不列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，数额较大或者情节严重的行为。 4.本罪侵犯的客体是国家的税收征管制度。

二 、我国偷税行为的表现形式

根据我国《税收征管法》、《刑法》等有关规定，所谓偷税是指纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿，记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为。实践证明，我国偷税行为主要表现形式有以下几个：（一）多头开户，隐瞒收入。有些纳税人在多个银行开户，同时使用，但只向税务机关提供一个账户，并将大量的应税收入通过私设“小金库”和建立账外账隐匿起来。（二）编制虚假的纳税申报。在纳税申报表，财务会计报表以及税务机关要求的其他纳税资料上做手脚，人为编造虚假数据，欺骗税务机关以达到偷税的目的。（三）违反《会计法》和财务制度规定，在账簿上少记收入，多列支出，有意减少利潤或制造亏损，或者将经营取得的应税收入转入其他非法定的账户，以此达到少缴税款。（四）伪造企业性质，钻税收优惠空子骗取减免税。国家为了鼓励某种事业的发展或其他特定目的。（五）利用发票进行偷税。（六）伪造、变造账簿、记账凭证。多为个体经营者所采用，一般是不建账或不按要求建账，使税务人员无法得知其经营收入情况。（七）销毁、隐匿账簿、满天过海对于一些个体经营者或小型私营业主而言，因其经营规模不大，而又无过多的经济往来，因而有无账簿只要自己心里清楚就可以。即使设置账簿的，也不正规。

三、对偷税罪的认定及处罚

违反税法规定的纳税义务是构成偷税罪的前提，行为人只有实施了违反税法规定的纳税义务的行为，且偷税数额较大或者情节严重的，才能构成偷税罪。《刑法》第二百零一条对构成偷税数额较大或者情节严重的标准作了具体规定：1.纳税人偷税数额占应纳税额的10%以上不满30%，并且偷税数额在1万元以上不满10万元的。2.纳税人因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的。3.扣缴义务人不缴或者少缴已扣、已收税款，数额占应缴税额的10%以上，并且数额在1万元以上的。因此，在认定纳税人或扣缴义务人是否构成偷税罪时，必须将上述三方面进行综合考虑。同时要划清偷税罪与非罪的界限。划清偷税罪与漏税、欠税、节税、避税的界限，划清偷税罪与一般偷税行为的界限。

偷税是行为人以偷逃国家税款为目的的故意行为，而漏税是纳税单位或个人非故意地漏缴或者少缴应缴税款的行为，属于无意识而发生的过失行为。欠税是在法定的纳税期限内，因客观原因无力缴纳税款而拖欠税款的行为。

漏税和欠税虽然都发生了未缴或者少缴应缴税款的事实，但行为上并没有逃避缴纳应缴税款且非法获利的目的。 节税与偷税有天壤之别，节税是指可能的纳税义务人在税法和其他经济法律许可的范围内，通过对其投资、经营、理财等活动的事先谋划，以达到税务负担最低目的的一种行为，节税是行为人根据政府制定的法律设定方案进行择优选择，是合法行为。 避税是指可能的纳税义务人通过对其经营活动或财务收支的安排确认实际纳税义务，以达到躲避或减轻税收负担目的的一种行为，义务人通过对税法不完善之处、遗漏之处的利用使自己从政府设定的税收法网下解脱出来，其不是违法行为，更不是犯罪行为。

偷税罪与一般偷税行为的界限，在于情节是否严重。偷税情节严重的构成犯罪；一般偷税行为是在偷税数额未达到法定的标准或偷税的情节未达到法律规定的严重程度，属于一般偷税违法行为。

对纳税人偷税的，一经查实，由税务机关追缴其所偷税款，加收滞纳金，并处以不缴少缴税款50%以上5倍以下的罚款。对情节严重的涉嫌犯罪的，移送司法机关处理。根据《刑法》第二百零一条第一款规定，偷税数额占应纳税额的10%以上不满30%，并且偷税数额在1万元以上不满10万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处3年以下有期徒刑或者拒役，并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的30%以上并且偷税数额在10万元以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金。扣缴义务人偷税的，税务机关要追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处以不缴或少缴税款50%以上5倍以下的罚款。扣缴义务人不缴或少缴已扣、已收税款额占应缴税款10%以上并且数额在1万元以上的，应当依照《刑法》第二百零一条的规定处罚。单位犯偷税罪的，对单位判处罚金，并对其直接责任的主管人员和其他直接责任人，依照《刑法》关于自然人犯本罪的规定处罚。

四、关于偷税罪完善的建议

当今偷税罪立法较以往有了明显进步，更加具体、完备，但面对日益复杂的社会经济状况，在实际操作方面也出现了一些问题，有待于注意和完善。 由于具有偷税行为的纳税人之间不仅在应纳税额上存在着差别，而且在偷税的数额、时间、次数和主观恶性等方面也存在着差别。因此，对凡有偷税行为的纳税人都按照偷税比例的规定去衡量其是否构成犯罪，就必然会发生这样一种奇怪现象，即偷税数额大、持续时间长且次数多的纳税人，可能不构成犯罪；而偷税数额小、持续时间短且次数少的纳税人，却可能构成犯罪。由此可见，偷税罪的处罚出现了真空地带，由此可能在事务中出现刑罚不公平甚至矛盾的局面。