浅议资产负债表中会计计量属性的选择

尚文娜

一、从报告目的谈资产负债表恰当计量的重要性

资产负债表是描述某一时点企业财务状况的财务报表，它有时可以生动的形容为用财务或会计的语言表述的企业的“快照”。资产负债表同时也是理解财务报表的一个起点。因此，资产负债表的正确列示不仅为内部报表使用者提供了更准确的决策信息来源，也为外部报表使用者更精确的接近资产及权益的真实状况提供了信息支持。

从财务会计报告的目标来看，主要体现为针对所有权人的受托责任和针对债权人决策有用。前者涉及会计信息可靠性问题后者涉及会计信息相关性问题。 会计信息的可靠性是指会计信息应如实表达所要反映的对象的货币计量价值， 可靠性一般由客观性、可验证性和中立性三个要素组成；而会计信息的相关性，通常由及时性、预测性和反馈价值三个要素组成。新准则第四条规定 ： 财务会计报告标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责行情况，帮助财务会计报告使用者做出 经济决策。显然，我们不难看出，我国现有体制下财务会计报告的目标更侧重于反映针对所有权人的受托责任履行情况，也就是说更强调会计信息的可靠性。这一侧重可从新准则中关于新的会计计量属性的选择上得到印证。正是由于出于对财务报表可靠性目标的考虑，我国现阶段更多的会计要素计量采用了历史成本，因为相对于其他计量方法来说，采用历史成本计量有客观的原始资料可以提供验证，在价值计量方面也更具有中立性，但是这种体制方面的限制使报告相关性的目标难以实现。

二、各会计要素适用的会计计量方法

2006年新的会计准侧颁布以来，会计要素的计量方法开拓性引入了重置成本、可变现净值、现值和公允价值等新的计价方法。这一新准则的实施改变了单一的历史成本计量计价的局面，会计要素计量方式向多元化发展。但是新的会计计量方法的引入并没有从根本上改善资产负债表上会计要素货币表示的滞后性（例如公允价值计量只有限的在投资性房地产、交易性金融资产等科目中使用）。如何改变会计的滞后性并使其向前瞻性发展，不仅依赖高素质专业会计人员的职业判断，在业务层面更依赖于不同的会计要素计量方法与不同的会计要素相匹配。判断通过观察国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则委员会（FASB）的动向，尤其是它们在金融工具（以及与之相关的公允价值计量）、收入确认、租赁会计、保险合同等四大优先领域颁布的准则和征求意见稿，笔者认为不同计量方法在资产负债表中的并存并与不同会计要素相匹配是大势所趋。

探讨通货膨胀对短期资产（负债）、长期负债采用历史成本计量的冲击。以历史成本计量的一个假设是币值稳定假设，而眼下全球范围内的长期而严重的通货膨胀会严重削弱货币稳定假设。目前已有一些国家已经设计了一些会计规则来应对通货膨胀对财务状况的影响。例如采用政府发布的通胀指数将资产负债表调整为现行购买力水平。那么针对流动性强的资产，比如应收账款可以按可实现的净值在资产负债表中列示，企业在确认收入的时点，就必须对应收账款的潜在信用风险进行评估，因为产生这种信用风险的行为发生在交易的时刻，而不是在以后会计期间有迹象表明可能发生坏账时才确认为资产减值损失。

三、解决表间的平衡问题

由于财务报表各会计要素采用不同的计量方法，计量方法调整后的报表仍然要遵循资产=负债+所有者权益这一平衡等式，那么其他要素计量方法与原始的成本法之间必然会有差额，如何来解决这一差额问题？

我们可以增加一个资产类会计科目用来调整这个差额。该科目从属于资产类会计科目属于调整账户，借方发生额用来表示资产类会计要素报告时点相对于历史成本的减少，即：借：资产 （新价值）

该调整科目

贷：资产 （历史成本）

贷方发生额表示增加；即：借：资产 （新价值）

贷：资产 （历史成本）

该调整科目

同理贷方发生额表示负债、所有者权益报告时点相对于历史成本的减少，借方发生额表示增加；借贷相抵后的借方余额表示整个资产负债表相对于历史成本的负的估计数，贷方差额则表示正的估计数。从该科目的期末余额的方向报表使用者就可以看出未来企业资产和权益的质量，利于报表使用者判断未来企业发展走向，为决策提供快捷的信息来源。

四、结束语

新的会计要素计量方法的应用体现于我国会计核算计量的国际趋同中，也体现在报表目标的实现过程中，无疑这对我们新时期会计人员的素质提出了更高的要求。改变单一以历史成本计量的滞后性，实现向多计量方式的前瞻性发展。会计愈来愈依赖于对未来现金流量和公允价值的预计和判断。会计只反映过去不反映未来的原则正在被摒弃。作为会计审计职业的灵魂，专业判断的经度和维度随着会计的演进和经营环境的变迁发生着悄然的改变，仅仅依靠会计审计原有的知识和经验，已经无法确保专业判断的质量。专业判断正由经验型向专家型转变，即专业判断越来越多的依赖于其他领域和学科的专家意见和智力支持。利用专家的工作已成为形成可靠地专业判断，更好的计量会计要素反应企业财务、经营状况不可缺少的不要条件。

参考文献：

[1]葛家澍.会计要素及其确认与计量[M].大连：大连出版社，2005.

[2]简R.威廉姆斯，苏珊F.哈卡.会计学—企业决策的基础[M].北京：机械工业出版社，2011.

[3]黄世忠. 从会计到预计——论会计的演进及其对专业判断和教育模式的启示[J].财会通讯，2011.

（作者单位：河南省新郑市郑州华信学院）