税收制度对我国物流业发展的影响

王 贵 平 ， 苏 钰 杰

（中国地质大学（北京），北京市100083）

随着经济一体化和经济全球化的发展，我国物流业也获得了蓬勃的发展，对于提高我国经济运行质量和效益，优化资源配置，改善投资环境，增强综合国力与企业竞争力具有重要意义。但由于物流业是一个综合性行业，在我国兴起又比较晚，缺乏科学理论知识与科学理念的支持，同时在国家政策和税收方面缺乏正确的引导，因此在其发展过程中暴露出很多的问题和弊端，亟需深入透视分析并认真加以解决。其中，物流税收制度一直是物流业关注的重点，对于我国物流企业而言，税收支出是一项重要的成本开支，税收制度对我国物流业发展有着重要的影响。现行税收政策不完善，成为制约我国物流产业发展的瓶颈。

一、我国物流业发展概况

物流最早出现于第二次世界大战中，英美联军将之应用于军事物流，至今已有半个多世纪的历史了，现代物流从最初仅仅应用于军事领域，逐步扩展到了社会经济生活的各个领域。[1]在我国，自20世纪80年代从日本引进“物流”这一概念至今，物流业取得了长足的发展。统计数据显示，1991～2009年，全社会物流总值从3万亿元上升到了96.65万亿元，增长了三十多倍，年均以17.5%的速度递增，大大高于同期GDP10.1%的年均增速。近年来，一些经济发达或较发达城市更是重视物流业的发展，如深圳市就把现代物流与高新技术和金融并重，作为跨世纪经济发展目标的三大支柱产业之一。在我国，物流业不仅在规模上取得了突飞猛进的发展，在内涵上也有了新的内容，信息技术和通信技术在物流业中被广泛应用，为电子商务服务的物流企业也已建立，绿色物流、农业物流、第三方物流等纷纷崛起。

虽然从近年来的发展看，我国物流业取得了飞速的发展，但与发达国家相比还存在很大差距。因此，营造一个有利于物流业发展的整体经济环境十分必要，而税收制度作为国家宏观调控的一项重要手段，对物流业发展起着举足轻重的作用。从目前来看，我国现行税制在促进、引导物流业发展方面还有待进一步完善。

二、物流企业税收负担现状

目前我国的物流企业主要从事运输、仓储、装卸、包装、配送、信息服务等经营业务。根据税法的有关规定，物流企业这些经营业务所涉及的税种主要包括营业税、增值税、城建税、教育费附加、房产税、车船使用税、城镇土地使用税、耕地占用税、印花税、契税、车辆购置税、个人所得税及企业所得税等。[2]

运输服务是物流企业主要的经营业务，在从事该项基本业务的过程中，物流企业需购置车辆、与客户签订劳务合同、利用自有车船或租用车船提供运输服务。在这一过程中，按现行税法规定，物流企业在购置运输车辆时，应按购置车辆计税价格的10%缴纳车辆购置税；在运营过程中，应按使用自有车船或租用车船的适用税率缴纳车船使用税；签订运输合同，应按运输费用的0.5‰贴花完成印花税纳税义务；取得的运输收入应按业务收入的3%缴纳营业税。[3]

物流企业在从事运输服务的同时，仓储服务也是其一项重要的经营业务。在从事该项业务的过程中，物流企业需构建或租用库房、利用自有或租用的库房为客户提供仓储保管等服务。按现行税法的规定，物流企业在自建库房等建筑物时，如果占用耕地，应按各地区适用的税率缴纳耕地占用税；自建的库房等建筑物，应视具体情况按建筑业3%的税率缴纳营业税；在与客户签订仓储保管合同时，应按仓储保管费用的1‰贴花完成印花税纳税义务；取得的仓储保管业务收入，应按5%的税率缴纳营业税。

如果物流企业在从事运输、仓储等基本业务的同时，还从事销售、加工、修理修配等其他增值税应税业务，在能够分别核算其业务收入的前提下，应区分小规模纳税人和一般纳税人分别采用不同的税率缴纳增值税。物流企业在缴纳营业税和增值税的基础上，应按其适用税率计算缴纳城建税和教育费附加。

物流企业在期末，还须同其他企业一样，按期末实现的利润总额和适用税率计算缴纳企业所得税；对于物流企业为职工发放的工资、津贴等，还须履行个人所得税代扣代缴义务。

除此以外，如果物流企业还有可能发生涉及土地增值税纳税义务的房地产开发业务、涉及契税纳税义务的土地和房屋产权转移业务等。

从上述分析可以看出，物流企业经营过程中所承担的税收负担是其一项重要的费用开支。因此，规范税收制度、设计合理的税目和税率，对物流企业长期发展而言有着十分重要的影响。

三、现行税收制度存在的问题

根据对我国物流企业适用税收政策的分析可以看出，目前我国物流企业在税收方面还存在一定的问题，具体表现在以下几个方面：

1.营业税存在重复纳税现象。根据《国家税务总局关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》的要求，试点物流企业将承揽的运输业务分给其他单位并由之统一收取价款的，应以该企业取得的全部收入减去付给其他运输企业的运费后的余额为营业额计算征收营业税；试点物流企业将承揽的仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的，应以该企业取得的全部收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为营业额计算征收营业税。[4]

上述两项要求使得试点物流企业在经营过程中可对支付给其他单位的物流服务费用进行抵扣，减少了试点物流企业的税收负担，这无疑是一项鼓励物流企业进一步发展的好政策。但《通知》中也列举了试点物流企业的名单。从名单中可以看出，在我国目前70万家与物流有关的企业和机构中，试点物流企业所占的比重并不大，也就是说只有少数物流企业可以享受到这项税收优惠政策，而对于大多数物流企业来讲，其发生的支付给其他单位（如仓储、运输、装卸等）的费用，还不能进行抵扣，这必然存在大多数物流企业重复纳税的问题。同时，一些集团型物流企业下属的全资子公司，由于没有自备运输车辆，不具有自开票纳税人资格，也不能享受营业税差额纳税的政策，这就使得试点物流企业集团的一些全资子公司也不属于这项税收优惠政策的受益者，于是上述优惠政策真正的受益企业少之又少。

2.税负不均。根据我国现行税法的规定，物流企业所从事的运输和仓储两大主要业务，在营业税法中分属于交通运输业和服务业两个不同的税目，其适用税率也分别是3%和5%。但对物流企业来讲，其发生的业务往往是将运输与仓储联系在一起的，不适宜作严格区分。而按照现行税法的规定，对于企业兼有不同项目的营业额，如果不能分别核算营业额的，则从高适用税率。在这种情况下，大多数在经营业务中涉及运输和仓储保管两项业务的物流企业就会选择能尽量扩大运输服务、减少仓储服务的发票金额，其目的是一方面可以适用3%的税率，另一方面可以使接受运输和仓储保管服务的一般纳税人增加增值税的抵扣额。但从物流业发展和税收征管的角度来讲，这种状况对于企业规范发展和税务机关税收征管都将产生不利影响。

3.所得税统一纳税约束条件过高。按照国家税务总局的最新规定，具备或租用必要的运输工具和仓储设施，至少具有从事运输（或运输代理）和仓储两种以上的经营范围，能够提供运输、代理、仓储、装卸、加工、整理、配送等一体化服务，并具有与自身业务相适应的信息管理系统，经工商行政管理部门登记注册，实行独立核算、自负盈亏、独立承担民事责任的经济组织，在同一省、自治区、直辖市范围内设立的跨区域机构（包括场所、网点），凡在总部统一领导下统一经营、统一核算，不设银行结算账户、不编制财务报表和账簿，并与总部微机联网，实行统一规范管理的企业，其企业所得税由总部统一缴纳。

上述规定无疑是为了鼓励大型物流企业规模化发展而给予的所得税纳税优惠，但从上述限制条件可以看出，统一缴纳所得税的基本约束条件较高，且统一缴纳所得税局限在同一省、自治区或直辖市的范围内。而一些大型集团型物流企业经营网点遍布全国，对这些集团型物流企业来讲，其经营的部分地区赢利水平较高，部分地区会出现经常性亏损，这是企业网络化经营的需要。但集团型物流企业异地各营业网点各自计税，不能互相抵扣，不利于物流企业网络化经营的发展。同时，由于集团型物流企业的异地经营网点不能统一缴纳所得税，给集团型物流企业的统一调度、统一管理造成了障碍，使得集团型企业内部各自为政，无法发挥集团型企业的资源优势，这在国外大型物流企业大举进入国门的今天，不利于我国物流企业与跨国大型物流企业进行同台竞争。

4.增值税抵扣问题。在物流已经成为一项加速商品流通速度重要途径的今天，越来越多的企业借助物流企业来完成其商品的储运，对整合社会资源、提高效率发挥了重要作用。但是，按照现行税法规定，增值税一般纳税人取得物流企业开具的运费收据，可以按运费、装卸费、建设基金的7%作为进项税额进行抵扣，仓储、保管等费用不能作为进项税额进行抵扣。同时，未被认定为自开票纳税人的小型物流企业因为属于服务业，开具的是服务业发票，不能开具货物运输发票，于是一般纳税人在接受其提供的运输服务时，发生的运费无法作为进项税额进行抵扣。上述情况的存在，显然是在税收制度设计中没有充分考虑物流业与其他行业经营活动的有效衔接所致，其后果是减少了一般纳税人在接受物流企业提供的储运服务时的进项税抵扣数额，使得作为一般纳税人的企业迫于税负压力，尽可能减少接受物流服务的支出，极不利于物流企业的发展。

四、国外物流业税收借鉴

首先，从流转税看，对物流服务按正常规定征收增值税是主流，而与出口有关的物流服务一般都实行零税率，以鼓励本国产品和劳务的出口。在此基础上，有些国家对适用零税率的范围适当放宽，以促进国际物流业的发展，为本地区成为有竞争力的国际物流中心创造条件，对物流企业购进的产品或设施实施税收减免，对物流业实行流转税特殊优惠政策。目前，在流转税方面专门对物流业实行鼓励措施比较突出的代表是新加坡。国外对物流企业进口或购置的设施免税，还有像美国华盛顿州对符合条件仓储设施的退免税优惠措施值得我们借鉴。

其次，国外对物流业的发展日益重视，采取专门的优惠措施特别是所得税措施的国家和地区日渐增多，像马来西亚、泰国、新加坡等都已将物流业作为优先发展行业，是税收政策扶持的重要对象。在国外，物流企业原则上按一般企业缴纳企业（公司）所得税。不过，从鼓励物流业发展的政策角度看，所得税优惠政策要比流转税效果更为明显。例如，马来西亚规定，新成立的综合物流公司可以享受为期5年的法定所得70%免纳所得税优惠，现有综合物流公司可以享受为期5年的再投资新增所得70%免纳所得税优惠。泰国把物流业作为优先鼓励发展的行业，规定物流企业可以享受免征公司所得税8年的优惠。法国政府明确规定，允许物流中心采用成本加计法确定应税所得，即通过事先的税收裁定方式，由纳税人与税务部门商定平均成本利润率，用以计算物流中心的应税所得，成本利润率一般在5%～10%之间。法国税务局还明确规定，适用成本加计法计税的物流中心是指跨国集团在法国设立的子公司或常设机构，它专门为该跨国集团成员提供仓储、包装、贴签、配送等服务并承担相应服务的管理风险。[5]、[6]

此外，为降低物流成本，促进物流业发展，法国还对物流中心的境外职员全部或部分免征个人所得税。为促进物流业发展，新加坡政府规定，经核准的船务物流企业提供货运和物流服务取得的所得，可以在5年内按10%的优惠税率缴纳公司所得税（新加坡公司所得税一般税率为20%）。

五、解决对策

1.调整营业税税目及适用税率。从目前的营业税税目及适用税率看，物流企业的两大主要服务项目——运输和仓储分别属于运输业和服务业两个不同的税目，适用税率分别是3%和5%，由于物流企业在提供物流服务的过程中往往将运输和储运两个服务项目合并在一起，因此应将物流企业的运输和仓储服务合并在一个税目中，采用统一税率，使物流企业可按照规范去开具发票，从事物流服务，同时也避免了有些物流企业为适用较低税率而多开运输发票，少开仓储发票，或根本不开具仓储发票。[7]

2.制定政策鼓励物流企业规模化发展。目前，我国物流业尚处于发展初期，大多数物流企业规模普遍较小，业务零散且不规范，在市场竞争日益激烈、国外大型跨国物流企业已看好我国日益壮大的市场并准备大举进入的今天，必须制定相应的政策促使我国物流企业实现规模化发展以应对激烈的市场竞争。从税收制度的角度来讲，允许符合条件的物流企业统一缴纳所得税，扩大统一缴纳所得税的地域范围，无疑是促进大型物流企业规模化发展、增加其竞争力与抗风险能力的一个有效途径。

3.扩大试点企业范围。2006年1月1日开始执行的《国家税务总局关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》对促进试点物流企业发展起到了极大的促进作用，但通知中所列举的物流企业仅是目前我国物流企业的一小部分，要使我国物流业有一个全面发展，必须尽快扩大试点企业范围，使更多的企业可以享受到试点企业的优惠政策，这也是税负公平、平等竞争的需要。

4.提高物流企业人员素质。由于物流业是一个新兴产业，且随着经济的发展和技术的不断进步，物流业的业务种类越来越多，这对物流业纳税及税务机关税收征管工作提出了更高的要求。因此对物流企业来讲，提高从事纳税业务财务人员整体素质，使之能按章纳税，守法经营，不仅有利于物流企业的正常、有序发展，对我国经济的整体发展也将产生有利影响。综上所述，物流业是一个新兴产业，它的发展需要一个渐进的过程，而税收制度是引导物流业健康、有序发展的一个重要因素。因此，逐步规范并完善税收制度将为我国物流业发展创造良好的外部环境，并使我国物流业向国际先进水平看齐，逐渐发展壮大，在社会生活中发挥更大的作用。

[1]杨广君.物流管理[M].北京：对外经济贸易大学出版社，2004：2-11.

[2]张永煊.运输企业理税顾问[M].北京：中国时代经济出版社，2002：55-85.

[3]国家税务总局.国家税务总局关于试点物流企业有关税收政策问题的通知[EB/OL].[2005-12-29].http：//www.chinaacc.com/new/63/67/82/2006/1/ma979615719611600211475-0.htm.

[4]国家税务总局.货物运输业营业税纳税人认定和年审试行办法 [EB/OL].[2003-10-17].http：//www.chinaacc.com/new/63/67/84/2003/10/ad0828930111710130024875.htm.

[5]中国物流与采购联合会.我国现代物流发展报告（2009～2010）[M].北京：中国物资出版社，2010：8-15.

[6]中国物流与采购联合会.我国现代物流发展报告（2008～2009）[M].北京：中国物资出版社，2009：6-10.

[7]中国物流与采购联合会课题组.中物联提出物流业税收改革建议[J].上海物流，2008（3）：22-24.