电影企业会计信息失真问题探讨

2012-12-05

商业会计 2012年11期

（中国电影股份有限公司北京100044）

自从党的十七大提出了大力推动社会主义文化大发展大繁荣的战略决策以来，我国电影产业便抓住了这个机遇，深化改革、加速发展。很多电影企业扭转了长期亏损的被动局面，还有一批电影企业成功上市，取得了傲人业绩。但是由于电影自身的特殊属性，其会计实践缺乏明确的制度规定，电影企业会计信息失真问题日益凸显，并成为制约电影产业发展的主要因素之一。因此，认识并提高电影企业的会计信息质量，将为电影产业的进一步发展提供良好的会计环境，有助于促进电影企业做强、做大。

一、电影企业会计信息失真现象

（一）应收账款和销售收入的失真问题

电影产业总体上看由制片、发行、放映三大部分组成，分别构成产业的上中下游。制片企业是生产者，发行企业是流通方，放映企业则是面向市场的终端，电影产品最重要的票房销售通常在放映环节实现，然后再逐步向上流向发行方、制片方、投资者。当前电影运作机制普遍采用分成制，即电影票房要在放映、发行、制片三方之间按一定比例进行收益分配。每张电影票一经售出其票款的归属基本明确，参与收益分配的各方理应分别确认收入，在未结算之前制片企业和发行企业应按各自的所得确认应收账款和销售收入。但是目前电影会计的普遍做法为放映企业收取放映收入后，定期向上中游企业结算，而由于受技术、人为主观因素、历史沿革等原因限制，在结算之前电影发行企业和制片企业难以掌握票款的情况，因而不能及时进行会计确认。这无疑使电影企业的会计核算在客观上选择了收付实现制，导致应收账款和收入利润等信息失真。

（二）预付账款、预收账款和存货的失真问题

随着电影投资主体和投资形式的多样化，目前电影的拍摄通常采取合作拍片的方式，即多方投资者通过协议商定，共同出资，按投资比例承担风险、享受收益。为方便运作，需要商定由一方作为执行制片方，负责组织影片生产、资金调度、成本管理甚至是销售收入的分配等工作，其他投资方将摄制资金拨入执行制片方。由于电影投资不属于股权投资，不能按股权投资的原则进行处理。为此财政部颁布了《电影企业会计核算办法》等有关规定，目前电影企业将资金拨入执行制片方时通常使用“预付账款”科目核算。待影片完成之后，执行制片方将发票交回时再由“预付账款”科目转向“库存商品”科目；相应的，执行制片方首先将其记入“预收账款”科目，待摄制完成进行成本划分时再冲减“库存商品”科目的金额。实际上根据制片合同，所确认的预付款是生产影片的投入，而非采购、借贷等与企业信用相关的行为，虽然成本发票不能及时在投资者的账面中反映，但是影片一经投拍其产品生产行为也随之发生，按照实质重于形式的原则，应将已投入部分确认为生产成本；其预收账款也并非销售循环中与收入相关的预收款项，只是一个最终用于冲减产品成本的过渡科目，如果一旦中途停拍，执行制片方应将剩余款项退回各投资方，因此记入“其他应付款”科目更为合理。可见这一问题导致了资产与负债信息的失真。

（三）无形资产的失真问题

电影作为电影企业的产品同时也属于版权产品，其所有权不因一次消费而完成转让，可以为企业长期持有，具有非流动资产的典型特征。我国著作权法规定，作品的著作权包括发表权等4项人身权以及复制权等13项财产权，电影作品的发表权以及各项财产权的保护期为50年，即电影作品在50年之内均可以为其版权持有单位带来收益。实践证明，很多优秀、经典的影片具有广泛而深厚的观众基础，而且随着新媒体的不断涌现，其增值空间越来越大。会计中将资产定义为企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源；将无形资产定义为企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币资产。电影所包含的著作权符合上述定义的基本要求，应该对其予以确认。但是目前会计实践中仅将电影作为流动资产管理，其生产成本随着收入的实现在两年内予以转销，虽然有些企业在存货中按 “一元余额法”对其予以长期保留，但该方法仅具有管理意义而不具有实际的会计意义。电影企业无形资产无法得到确认和计量是电影行业中长期存在的普遍问题，导致了资产信息的失真。

二、电影企业会计信息失真问题的成因分析

（一）会计制度的局限性和电影企业的历史惯性导致无形资产失真

会计制度更为关注无形资产的无实体性、非货币性、可辨认性、价值不确定性以及垄断性，但是并未对以无形资产尤其是以著作权为常规产品的会计问题予以关注。由于技术原因等限制，电影企业长期以来以放映收入为电影成本的主要价值补偿方式，对电影著作权的无形资产属性重视不够，仅于近几年才将其视为表外问题进行一般性披露和管理。这两个因素使得电影企业的电影著作权未能转化为会计要素。

（二）信息技术手段落后和消极避税思想导致应收款和收入失真

电影企业由于缺乏信息管理系统，使得制片、发行、放映企业之间能够及时地进行信息沟通，客观上造成了中下游企业难以及时确认收入的问题。此外，延迟确认收入对中下游企业而言可产生递延纳税的现实好处，制片、发行企业也缺乏及时确认收入的主观积极性。

（三）电影投资主体的多元化造成内部管理不规范导致成本失真

由于近几年来电影产业取得了巨大的成就，很多社会资金以及风险投资纷纷涌入电影行业，这些外来力量的财会人员缺乏相应的专业经验，对电影的规律性以及企业间的协调性认识不足，这些问题集中反映在电影制片的成本核算过程中。

三、会计信息失真对电影企业的影响

（一）资产被低估，电影企业难以做强、做大

电影产业属于文化创意产业，生产的产品是内容产品，其规模不能与第一、第二产业相提并论。但是，近百年来我国电影工作者共拍摄故事片5 000余部，其中新中国成立之后拍摄的约有4 000部，特别是2009年和2010年电影故事片的产量分别达到456部和526部，使得电影企业拥有巨大的资源优势。但是这一资源在会计报表中无法得到体现，使得电影企业的资产规模普遍偏小，资产负债率普遍偏高，在企业信用、投融资、对外合作等方面处于不利地位，削弱了电影企业的市场竞争力。

（二）财务指标计算不准确，为财务分析、财务决策带来困难

以当前电影企业会计报表的列报结果作为计算基础，必然使得企业偿债能力、营运能力、盈利能力等财务指标的计算结果不准确，将会影响财务分析、财务决策的准确性。

（三）对利润计算产生消极影响，形成利润分配风险

营业收入、坏账准备、成本等损益类科目的确认、计量不合理，使得企业利润总额的计算也变得缺乏可靠性，从而可能导致企业利润分配政策的不恰当，形成利润分配风险。

四、改善电影企业会计信息质量的建议

（一）还原电影著作权作为无形资产的本来面目

笔者认为，应将电影著作权作为无形资产核算，原因包括以下几方面：（1）《国际财务报告准则》和我国《企业会计准则》均将电影著作权纳入了无形资产的规范范围，电影企业的会计实践应遵守会计准则的要求。（2）电影产品的制作成本实质上是电影著作权作为无形资产的开发成本，应予以长期体现而非在报表上不反映、没有充分反映或仅在短时间内反映。（3）电影著作权具有多项权利价值为企业长期持有，而且其边际成本趋近于零，制作成本与收入之间缺乏严格的配比性，将其作为流动资产是不恰当的。

由于著作权是电影企业的常规产品，其最终目的为出售，因此企业将著作权作为无形资产入账后，按照《企业会计准则——无形资产》中规定的持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量，因此电影著作权不进行摊销处理，而应在资产负债表日进行减值测试并计提减值准备。在该种做法下质量差、价值低的影片将不会造成资产的虚增。