建设项目全过程审计的思路与方法

王文娟

建设项目全过程审计具有复杂性和高风险性，本文结合建设项目内部控制，按照审什么、怎么审和能审出什么三个层次论述建设项目全过程审计的思路和方法。

一、审计范围和审计对象

建设项目全过程审计要审什么？审计对象是工程管理部门从立项、设计、招投标、施工和竣工全过程所涉及的管理和经济活动，也就是建设工程管理内部控制系统。在实务操作过程中通常可以从三个层次进行分解。

（一）明确建设项目全过程审计范围

在审计范围这个层次，建设项目全过程审计可以分为四个部分，包括法规审计、造价审计、合同审计和财务审计。简单概括就是审法规的遵循情况，审造价的控制情况，审合同的规范情况和审财务的合规情况。

（二）明确审计范围的内容和依据

1.法规审计：包括《建筑法》、《招投标法》、《合同法》、《会计法》以及各相关行业部门制定的规章制度的遵守情况。

2.造价审计：包括对投资估算、设计概算、施工图预算、工程结算和竣工决算等进行审计。

3.合同审计：包括勘察设计合同、招标代理合同、施工合同、监理合同、总包及分包合同、设备购置合同、材料采购合同以及其他相关经济合同的审计。

4.财务审计：包括对资金的来源、使用、结算以及财务决算等情况进行审计。

（三）依据审计内容形成所需资料清单

审计经验告诉我们，能够在事前拿出一份比较全面的所需资料清单对于审计人员是非常重要的事情，一方面所需资料清单表明对整体审计事项的全面把握，另一方面也明确了审计范围和内容，被审计单位需要对提供资料的真实性、合法性作出承诺。

1.法规审计方面所需提供资料。①立项审批报告及批复、可行性研究报告及批复、工程勘察报告。②建筑工程规划许可证、施工许可证、质量监督注册登记表。③设计资审招标文件、施工资审招标文件、监理资审招标文件、材料设备采购资审招标文件及其答疑文件。④中标通知书、施工组织设计、监理例会纪要。⑤资金计划、暂列金额项目招标计划。

2.造价审计方面所需提供资料。①投资估算、设计概算。②各类招标文件所附工程量清单及招标控制价。③设计投标文件、施工投标文件、监理投标文件、材料设备采购投标文件。④施工图纸、图纸会审记录、现场勘查记录。⑤变更及洽商费用变更估算、索赔事项书面材料⑥竣工结算资料。

3.合同审计方面所需提供资料。设计合同、施工合同、监理合同、材料设备采购合同、各类分包合同等。

4.财务审计方面所需提供资料。每月工程量统计资料、工程款支付申请以及竣工财务决算资料等。

二、审计人员和审计程序

建设项目全过程审计应该怎么审？目前大多数审计机构采用的是与有资质的咨询公司进行合作审计的方式来开展建设项目全过程审计，所以需要通过咨询机构的甄选来确定审计人员。对咨询机构的选择通常采用公开招标或邀请招标的方式，可以对个别项目进行委托招标、也可以按入围的方式进行选择。具体程序包括发布招标文件、投标、开标评标定标和签订合同，最后具体开展审计实务。在评标的过程中可以参考以下标准对咨询公司的综合能力进行评价：

在实务操作过程中审计程序可以从三个层次进行分解。

（一）各审计阶段具体内容

1.准备阶段：组成审计小组、下发审计通知书、召开审计进点会、明确实施方案细则、明确人员分工及职责。

2.实施阶段：对法规、造价、合同和财务四方面审计资料进行审计，发表审计意见及建议。

3.报告阶段：编制阶段审计报告及项目投资控制情况汇总表。

4.后续阶段：审计意见落实情况反馈及归集审计档案。

（二）根据建设项目各阶段进一步细化审计实施阶段内容

1.在立项阶段主要针对投资估算明确项目建设规模。在明确了资金来源的前提下，工程管理部门向建设工程投资评审机构提交投资立项报告并按照有关程序进行审定，最终确定建设投资标准，全过程审计将以审定的建设规模为最高限价，在此建设规模范围内对工程进行审核，全过程促进工程管理部门将工程造价控制在投资限额之内。

2.在设计阶段主要针对设计概算进行审计。全过程审计对建设项目的设计概算进行审计，审查送审的设计概算是否按照限额设计的要求进行编制。加强对设计概算的审计是有效地控制工程造价的源头，这样不仅充分体现了事前控制的思想，同时在此阶段控制造价也能起到事半功倍的效果，才能从根本上减少超投资估算现象的发生。

3.在招标阶段主要针对招标文件、评标过程以及施工合同进行审计。对于需要招标的项目首先按照程序对招标文件进行审计，由工程管理部门拟定招标文件（包括资审文件）在招标公告前提供给审计组，审计组按照要求在规定时间内提出审计意见，并对设立标底（或招标控制价）进行审核，提出审计意见。工程管理部门根据审计意见，对招标文件（资审文件）进行完善，开展招投标工作。

评标过程的审计重点是在开标后进行清标和询价，对投标情况形成审计意见，供评标委员会参考。程序是工程管理部门通知审计组参加开标会议，开标后，向审计组提供各投标人投标文件，审计组通过充分的市场询价和综合评估，进行专业的分析和计算提出审计意见。定标后要继续对价格确认单及施工合同进行审计。程序是将根据评标结果拟定的价格确认单及施工合同，提交给审计组。审计组在规定时间内提出审计意见，工程管理部门根据审计意见，对施工（或分包）合同进行修改完善，签订正式合同。

4.在施工阶段主要针对隐蔽工程、工程进度款以及工程变更进行审计。对于重要的隐蔽工程，其中包括拆改项目、基础验槽、基础防水、基础回填、管线预埋、屋面工程、装饰工程等，在封闭前必须由全过程审计组进行查验，方可封闭。程序是：工程管理部门对隐蔽工程在拆改或封闭前书面通知审计组，审计组根据实际情况进行现场查看后提出审计意见。隐蔽工程正式验收后，工程管理部门向审计组及时提供相关隐蔽工程验收记录。

对工程进度款的审计则由施工单位提交当月的工程量统计资料和月度工程支付申请，经监理公司审核，工程管理部门送交审计组审核，审计组在规定时间内提出意见。工程管理部门提请财务部门支付工程进度款。

施工过程中发成的工程变更由主张单位或部门以书面形式提出变更要求并附工程变更估算，经施工、设计、监理单位审核签认后交工程管理部门。工程管理部门分析变更的必要性及合理性，同时编制工程变更估算审核表并附工程变更估算确认书及监理审核与评估意见，在变更事项实施前提交审计组。审计组对变更估算进行审核，在规定时间内出具审计意见。工程管理部门根据审计意见，签订正式的工程变更洽商，并报审计组备案。

5.在竣工阶段主要针对竣工结算及财务决算进行审计。工程管理部门向审计组提供经监理审核后的竣工结算报告和完整的竣工结算（或决算）资料，审计组进行审核，在规定时间内出具初步审计意见，在与施工单位对初步审计结果交换意见定案后出具竣工结算（决算）审核报告。工程管理部门按照审核意见及时进行竣工结算（决算）。

（三）审计报告的出具与审计意见的发表

建设项目全过程审计报告应采取阶段审计报告的形式，可以按月或按季度对审计实施情况、审计发现问题以及审计意见和建议进行汇总整理并上报上级管理部门。阶段审计报告同时应附投资情况汇总表，对投资变动情况、全过程审计效益等情况进行分项及汇总列示，动态反应全过程审计阶段成果。

同时结合建设项目全过程审计事中性和动态性审计类型特点，在审计过程中及时出具意见要比审计报告更具有时效性。过程中发现的问题用审计意见的形式及时的反映出来，尽快落实，及时奏效。全过程审计项目中所出具的审计意见应分为管理类和确认类两大类。管理类审计意见：主要是针对法规审计、合同审计、造价审计和财务审计中，提出内部管理中存在的问题。确认类审计意见：主要针对的是造价审计和财务审计，对价款进行确认，同时对确认事项也可发表管理类审计意见。

三、对审计发现问题的简要举例

以下简要列举一些建设项目全过程审计中发现的问题及处理方法。

（一）工程管理部门评标分析不到位，存在中标价偏离市场价的风险

在某全过程审计项目实施过程中，对暂列金额项目中的某工程进行招标，经询价和清标后发现，各家投标单位的报价均偏离市场价格10%左右。工程管理部门未对投标报价进行必要的分析和比较，因此未能及时发现偏离市场价的情况。全过程审计项目组向评标委员会及时反应投标报价偏离市场价的情况，并提供了相关依据，经评标委员会讨论一致同意做废标处理后，进行重新招标评标后中标价格在市场价格合理范围。

（二）工程管理部门招标程序不规范，招标文件等资料内容不合规

在某全过程审计项目实施过程中，工程管理部门招标方式违反规定，对于在有形建筑市场招标投标的项目违反规定进行内部招标，且招标程序不规范。根据相关规定全过程审计项目组在审核招标文件的过程中及时发现问题，并及时制止违规行为的发生，审计组据以提出管理类审计意见，工程管理部门采纳审计意见并完善了相关程序。同时在《建设工程工程量清单计价规范》（GB50500-2008）颁布实施后规定国有资金项目招标应设招标控制价，工程管理部门未及时按照法规要求设置招标控制价，招标文件内容不合规，工程管理部门采纳审计建议，在该类工程项目中严格按照规定设置招标控制价。

（三）工程管理部门缺乏对设计变更的管理，使设计原因导致的工程变更无问责机制

设计变更是指设计单位依据建设单位要求所进行的调整，或对原设计内容进行修改、完善、优化。在大型建设项目中设计变更在所难免，但设计变更应以图纸或设计变更通知单的形式发出，同时工程管理部门应对设计变更程序和内容进行有效的管理和控制，对设计变更通知单格式不标准，审批不健全，参照的技术标准不明确等情况应及时予以纠正。设计变更必须完善健全变更程序，不论是设计单位、施工单位、监理单位，使用单位还是工程管理部门提出的设计变更，都必须注明变更的原因，以书面形式报各相关部门审批，各方签字盖章后方可实施。另外，工程管理部门还应对设计原因导致的工程变更进行分析，若属于设计方案粗糙、设计不到位等情况，应设置问责机制追究设计单位责任。

建设项目全过程审计使审计监督覆盖了建设过程的前期、中期和后期，并着重对业务过程及其管理机制进行审计，以防范风险、规范管理和创造绩效为目的，以一种动态的管理模式，很好地实践了现代审计的先进理念，对于规范管理和促进控制工程造价起到了积极的作用，成为现在内部审计理念的实现途径。

本文论述的建设项目全过程审计并不等同于单纯的全过程造价咨询、造价管理或造价控制，它实现了从传统审计向管理审计的延伸，将事后审计变为事前、事中和事后的全过程跟踪审计。建设项目全过程审计通过控制和评价工程建设过程中存在的问题，及时提出审计意见和建议，在促进建设部门规范工程管理的同时，有效促进了建设工程造价的控制。