探讨稳健原则对中国上市公司的适用性及应用

2012-08-25贾文清

中国乡镇企业会计 2012年1期

贾文清

引言

在当今变化多端的市场经济中，信息的传播沟通速度不断加快，风险与收益并存，对企业而言，风险越大在一定程度上意味着收益也越大，既是一种动力，同时又要经受多方压力。然而，会计稳健性原则正是平衡收益与风险的法宝，是企业经营管理的内在稳定器。从理论上来讲，上市公司基于自身实际状况及发展战略，选择稳健的会计政策和原则，合理估计不确定性会计事项，既能事先预防风险、降低企业经营风险，又能确保相关投资者利益以及企业的竞争力。据此，本文重在分析了稳健原则在我国上市公司的适用性及其具体应用，针对应用现状提出了实际应用中应注意的问题。

一、稳健原则的内涵及基本表现

（一）稳健原则的内涵

稳健原则又称审慎原则或谨慎原则，是人们出于规避资产风险、合理决策或自我保护的目的，而对会计事项的不确定性的一种自然反应。为了更好地适应商品经济市场竞争激烈的环境，将稳健主义理念引入到企业的经营管理及财务会计的各个方面中，是一种科学性、先进性的经济事务处理方式。

稳健原则蕴含着保守主义的观念，要求企业在会计期间内进行相关会计科目核算时，根据权责发生制的要求，在不确定性条件下估计判断时，时刻保持谨慎的态度，推迟确认收入收益，不得将可能发生的各种收益列入到当期收益中，即不可多计资产或收益；同时，尽早提前确认费用损失，需要将可能发生的各种损失、耗费列入到当期成本费用中，即不可少计费用或负债，但稳健原则还要求不得过分提取准备，不允许设置秘密准备金，也不允许故意提高费用、负债或是故意低估收益、资产等等行为。可以说，在企业外部经济环境的日益复杂化及日趋变化的背景下，为最大限度地满足会计信息相关需求者的要求，按稳健原则来谨慎来处理诸多会计事项或交易的计量和确认是一种必然的趋势。

（二）稳健原则的基本表现

稳健主义原则主要包括会计确认、会计计量、会计报告及其他相关方面的稳健性内容，会计确认要建立在稳妥合理的基础上，会计报告应披露出可能发生的各种损失和风险。具体来看，其基本表现为：①要预计任何可能发生的损失而非收益；②低估资产和收益并高估费用和负债；③将界（介）于资本和费用之间的支出视为费用计量；④将界（介）于收益和负债之间的收入作为负债计量；⑤对于那些回报期限难以确定的支出应一次性计入当期费用；⑥尽量缩短某些长期待摊费用的摊销期限或资产的折旧期限。

二、稳健原则对中国上市公司的适用性分析

（一）上市公司应用稳健原则的理论基础

首先，上市公司在其经营活动中存在着很多的不确定因素，会计人员在处理相关业务和交易时，需要依据一定的标准对这些不确定因素进行合理估计，而会计人员自身强烈的风险意识使得他们处于自我保护的考虑，在选择会计处理方法时宁可本期多承担些损失或费用以减少未来不确定性因素的影响，因而采用稳健原则便成为会计人员的必然选择。

其次，上市公司作为一个独立的商品制造和经营主体，在充满风险因素的市场经济中，肩负着以盈利收益抵偿成本耗费进而促使企业顺利运营、持续稳步发展的责任，这就要求投资者在处理所有经济业务时务必保持谨慎，从而稳定企业盈亏，减化不利影响。

最后，会计人员所掌握的会计信息和重要内情往往多于股东或债权人，在企业外部环境竞争日趋激烈以及会计信息使用者真实、公允需求的压力下，为避免以后面临不真实的呈报风险，会计人员必须克制过于乐观的倾向，应试图权衡风险的可能性，抵制提供盲目乐观的信息，对会计事项的确认和计量应遵循稳健原则。

（二）上市公司采取稳健原则的适用性分析

事实上，上市公司只要生产运营就会发生坏账，会面临资产减值和其他损失等问题，从会计信息的可靠性、相关性要求来看，应采取适度稳健的原则，对于那些尚未完成或最终发生但对企业已产生影响的经济交易和会计事项等，无论结果是亏损还是盈利，只要不确定性事项发生的可能性很大且能够合理估计金额，就应一视同仁全部予以充分反映。也就是说，稳健原则对我国上市公司的适用性判断标准主要取决于不确定事项是否发生的可能性大小、是否与实际经济环境相适应、是否有利于财务会计目标的实现。

笔者认为，对于我国上市公司而言，目前仍应适用稳健原则，并以传统意义上的稳健原则为主。由于现阶段我国上市公司财务会计的主要目标是反映委托代理关系的履行情况。从中国上市公司的现状来看，大多企业采用激进的会计政策，盲目地追求短期经济效益和利润，潜在很大风险；同时，我国上市公司虽然已全面推进股权分置改革，但股本结构总体上仍没有较大的改变，还是保持着法人股、国有股尤其是国有法人股占多数，公众分散投资者持股比例占少数的股权结构，大大限制了上市公司的融资渠道，大多企业主要以银行贷款和直接投资为主。加之，我国的资本市场尚未发育成熟，资源的有效配置作用得不到充分体现，公众分散投资者难以实现对企业经营的监督约束，只能通过公司报表了解其投入企业的资本保全增值情况，导致上市公司经营者与管理者之间获取的信息不对称，稳健原则作为受托责任会计的一项重要原则，对抵制经营管理者虚报业绩虚增资产价值提供了有力的保证，使会计信息更加真实、客观地反映企业情况，有利于保护股东权益，为更好地反映受托责任的履行情况，有必要遵循稳健原则。

三、稳健原则在上市公司会计核算中的具体应用

随着我国社会主义市场经济体制的日渐规范和完善，财政部颁布的新企业会计准则、股份有限公司会计制度和财务制度等，进一步的调整和规定了对稳健原则在各类企业会计领域中的具体应用，根据我国上市公司现执行的会计制度和准则的规定，企业应按稳健原则的要求，合理预计可能发生的损失。

（一）对可能发生的资产损失计提减值准备

上市公司在资产核算过程中，在期末全面检查对各项资产可能发生的损失进行合理预计并计提相应的减值准备。具体操作如下：对长期、短期投资按类别或主体计提长期投资、短期投资跌价准备；根据存货的可变现净值计提存货跌价准备；根据各项应收款项的可回收性大小提取坏账准备；对固定资产、无形资产期末可收回金额与账面价值的差额计提减值准备；同时，对在建工程、委托贷款也需按差额计提减值准备。此外，金融业上市公司还要计算贷款损失和抵债资产减值损失。

（二）摊销期限缩短

据股份公司会计制度的相关规定，对没有规定期限的长期投资差额，为增加前期的成本费用，一般按不超过十年的期限进行摊销；对无形资产的摊销，按合同或法律规定期限与经营期较短的年限摊销，没有规定期限的在十年的期限内摊销，对于开办费的摊销，由原先规定的不少于五年改为按不超过五年进行平均摊销，数额小的话也可作为管理费用一次性摊销。

（三）运用成本与市价孰低法计量资产

会计期末，对存货和各项短期投资的计量确认采用成本与市价孰低法，若市价低于初始成本，则将两者的差额视为当期损失计入到当期损益中；当长期投资的市价出现持续下跌或被投资企业财务状况恶化的情形，以可收回金额取代账面价值，差额部分确认为当期损益，该做法有助于准确可靠地反映一定期间的财务状况和经营成果。

（四）固定资产采用加速折旧法

现行的股份公司会计制度对固定资产累计折旧的加速折旧法的适用范围不再严格限制，上市公司在选择恰当的折旧方法时可以不需符合有关规定，自行根据固定资产的性质和消耗方式计算并计提折旧。上市公司在考虑资产的无形损耗下，通常采用双倍余额递减法、年数总和法等加速折旧方法，体现了会计核算的稳健谨慎性。

四、我国上市公司运用稳健原则的建议

首先，尽量避免与其他会计原则的冲突。稳健原则由于自身的局限性与其他会计原则之间存在着矛盾和冲突，因此，上市公司在运用稳健原则时，应该找准平衡点，采取有效对策缓解其与客观性原则、历史成本原则、相关性原则、权责发生制、配比原则、可比性一贯性原则等其他会计原则的冲突，最大限度的发挥稳健原则的优越性。上市公司要在坚持客观性原则的基础上合理贯彻运用稳健原则，对稳健性原则的应用前提、时间、范围、程度以及应用条件进行充分说明和必要约束，视企业具体情况合理确定相关原则的使用顺序，减少操作的随意性。

其次，掌握运用稳健原则的“度”。运用不足或过度运用都可能影响稳健原则优势的发挥，从而不能准确反映企业的财务状况和经营成果，因此，应将会计事项的不确定性的划分为“可能性很大”“可确定的可能性较大”“可能性极小”以及介于两两之间的五类，对于可能性较大的事项需在会计报表中列示，可能性极小的事项则可不予以披露。

最后，建立并完善企业内部控制制度。上市公司要严格分立会计部门和财务管理部门，确保财会职责分离，进而避免管理人员的随意操纵性，优化会计行为，谨慎地制定或选用会计政策，同时协调好会计准则与税收法规、财务制度间的关系，以增强运用稳健原则的内在驱动力。