关于《企业所得税法》中研发费享受加计扣除的研究

赵淑慧

（济宁耐特食品有限公司,山东 济宁 272002）

1 国家关于研发费加计扣除的相关规定

1.1 《企业所得税法》关于研发费加计扣除的相关规定

2008年1月开始实施的《中华人民共和国企业所得税法》第三十条规定：企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除，开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用……，该条款体现了国家从地区性优惠向项目性优惠转移。

1.2 《企业所得税法实施条例》关于研发费加计扣除的相关规定

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十五条，企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的 150%摊销。该条款阐述了研究开发费的范围及加计扣除的比例，无论是50%加计扣除，还是150%摊销，其总额是一致的。

1.3 《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》关于研发费加计扣除的相关规定

国家税务总局关于印发《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》的通知（国税发[2008]116号），该条款详细阐述如下这几方面的内容：

（1）明确受益企业范围

本办法适用于财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业。受益企业必须同时具备三个标准：第一：企业属于 “居民企业”（指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业；第二：企业财务核算健全；第三：研究开发费用能够准确归集

（2）厘定研发活动范围

第三、四条款表明该“三新研发”活动必须属于企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动，

（3）进一步明晰8 大费用

享受加计扣除的研发费用既不同于高新技术企业认定的研发费用也不同于新会计准则规定的研发费，它主要包括：

①新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。

②从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。

③在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。

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④专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。

⑤专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。

⑥专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。

⑦）勘探开发技术的现场试验费。

⑧研发成果的论证、评审、验收费用。

4、厘定科技项目范围

2 企业用足加计扣除优惠的措施

2.1 建立完善的财务核算体系

2.1.1、以研发项目为基础，正确设置项目台账和明细科目

根据《企业所得税法》和《企业会计准则》的有关规定，在一个纳税年度，企业因研究开发新产品、新技术、新工艺而发生的研发费用，可以在企业管理费用中列支。笔者建议在“管理费用”一级科目下，设置 “研发费用支出”二级明细科目，然后按照国税发{2008}116号罗列的8 大可以加计扣除的费用内容设置 “研究人员工资“、”原材料“等三级明细科目，财务核算尽可能遵循财务制度与税收制度一致原则。

2.1.2、合理归集各类费用支出。

国税发{2008}116号第十四条规定：企业研究开发费各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，主管税务机关有权调整其税前扣除额或加计扣除额。在现实操作中，企业应该合理划分研发费用、一般性管理费用和生产成本等。企业研发机构发生的各项开支纳入研发费用管理，但同时承担生产任务的，要合理划分研发费用与生产费用。要谨慎地进行会计要素的确认、计量与记录。

2.2 建立研发机构

116号文规定，企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理地计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。因此为避免不必要的涉税风险，企业应尽量成立专门的机构，专职的人员、专门的仪器设备，则可以很明显地分清可以加计扣除的研发费用。

2.3 加强项目管理

研发项目要有项目提出、项目论证、项目实施、项目鉴定验收的管理办法和规定外，按照116号文的要求，需要对项目进行更加精细的管理，包括：（1）项目进行内部编号，（2）严格管理项目材料，（3）对于委托开发以及合作开发，应与受托方和合作方研发人员及财务人员的沟通协调（4）对于集团公司协调多个子公司实施重大研发项目的，前期合同、决算分摊方法等材料必须齐全；⑸加强项目的申报，对于内部立项的项目，要抓紧提报到科技、经贸、发改等部门进行科技立项。

2.4 及时备案申报

年终过后2个月内及时向税务部门进行备案，否则将会产生税收期限风险。

2.5 正确申报企业所得税年度汇缴报表

由于税法规定符合条件的研发费，除据实在税前扣除外，还可以按实际发生额的50%在税前扣除，企业实际进行账务处理时，按会计制度的规定执行，年末进行企业所得税申报时再做纳税调减。实际操作中应将税务师事务所关于研发费用所得税税前扣除鉴证报告中的可加计扣除的数额填到《企业所得税年度纳税申报表》附表五《税收优惠表》第十行1.开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，由此数汇总形成附表三《纳税调增明细表》第39 行加计扣除调减金额，该数最后自动形成主表第20 行加计扣除的数额。

3 企业用足研发费加计扣除的应用举例

3.1 亏损企业申请加计扣除

根据税法规定，企业纳税年度发生的亏损，可以用以后五个年度的所得弥补。加计扣除可以加大亏损，带来更大的抵减效应。例如，某企业当年研究开发费用支出为300 万元，未加计扣除前的亏损额为600 万元，如果申请享受了加计扣除优惠，则亏损额扩大到750 万元（600＋300×50%），因加计扣除而增加了150 万元（300×50%）亏损额。因此，企业即使正常经营活动产生亏损，也应积极申请加计扣除.

3.2 叠加使用加计扣除优惠与其他税收优惠政策

企业所得税法中除了明确加计扣除优惠政策外，还设置了高新技术企业低税率优惠、加速折旧、技术转让所得减免等其他扶持企业自主创新、促进科技进步的税收优惠政策，税法规定对于税收优惠政策存在叠加时，企业无需选择最优惠的政策，可以同时申请享受各类优惠政策。某高新技术企业当年研究开发费用支出为300 万元，未加计扣除前的应纳税所得额为1000 万元，应纳税额为150 万元（1000×15%）；如果享受加计扣除优惠，企业只需缴纳所得税 127.5 万元［（1000－300×50%）×15%］。因此，企业为获取更多的税收利益，应当将加计扣除优惠与其他优惠政策叠加使用。

3.3 财政性资金纳入征税收入更有利于企业享受加计扣除

《研发费加计扣除归集表》要求加计扣除额要减掉政府拨款及母公司拨入金额，也就是说研发费支出必须是不征税收入或自有资金。实践中证明财政性资金纳入征税收入更有利于企业。

例如，企业取得政府扶持研究开发的财政性资金 400万元，全部用于研究开发费支出，企业将财政性资金纳入不征税收入管理，当年应纳税所得额为1000 万元。如果企业将财政性资金作为征税收入管理，在增加收入400 万元的同时，相应地增加扣除400 万元，则企业的应纳税所得额仍为1000 万元（1000＋400－400）。但是，由于400 万元用于研究开发费用的支出可申请加计扣除，则应纳税所得额减为800 万元（1000＋400－400－400×50%）。相比之下，财政性资金纳入征税收入更有利于该企业

3.4 改变企业所得税预缴方法提前享受优惠

通常纳税人选择的预缴方式按季度的实际利润额预缴，而加计扣除，并不反映在企业的利润表中，不会对利润额产生影响。只有在年度终了汇算清缴时，通过纳税调整减少应纳税所得额后，企业才能最终享受加计扣除优惠，这样会增加企业预缴税款负担。例如，某企业年内发生研究开发费用支出2000 万元（税率25%），如果及时享受加计扣除政策，则预缴时可以少缴税款250 万元（2000×50%×25%），企业可以按税法的要求申请改变税款预缴方式，选择按上一年度应纳税所得额的季度平均额预缴。由于上年已享受了加计扣除，应纳税所得额已经下降，按其平均额预缴，则可以提前享受今年的加计扣除优惠。假设前例中，上年研究开发费用支出为2500 万元，两年其他情况都相同，则按上年平均额预缴可以少缴税款312.5 万元（2500×50%×25%）。因为税法规定预缴方法确定后在该纳税年度内不得随意变更，所以企业为提前享受加计扣除优惠，可以改变次年预缴所得税的方式。

[1].财政部.企业会计准则。经济科学出版社，2006

[2].张庆雪.研发费用加计扣除的“敲门砖”.财会月刊，2009.4

[3].王学军.高新技术企业认定中研发费用的八大构成要素.财会月刊，2009.4