中国审计教育开创者：王芳

湖北省荆州职业技术学院 陈元芳

王璟芳（1877～1920年），字小宋，男，湖北省恩施市人。会计学家，会计教育家，财政与审计实务专家。清末秀才，北洋政府财政与审计总办、财政部次长。中国审计教育的开创者。

一、个人生平简介

王璟芳1877年9月3日（光绪三年七月二十六日）出生于湖北省恩施县城关（现恩施土家族苗族自治州恩施市）。早年在家乡就读，1892年时年16岁中秀才。因颇具文才，被乡人誉为“施南才子”。

1899年9月以官费东渡日本留学，进入高等商业学堂，专攻商学一科。期间，1903年1月，与他人合作创办《湖北学生界》。同年4月，参加中国留日学生组织的“拒俄义勇队”，被推为分队长。5月，参加以蔡文森（号松如，江苏无锡人，日本清华学校留学生，与他人主编《辞源》）等为书记的军国民教育会，被推选为经理。1904年夏季毕业回到自己的祖国。

回国后，由清廷赏以钦赐商科举人，敕予“破格奖用”，任度支部会计司主事，开启仕途之征程。后升任支部会计司员外郎、资政院议员、钱币司帮办。

1911年（宣统三年），辛亥革命爆发，积极支持和拥护孙中山领导的中华民国临时政府，被任命为广东省财政整理特派员。1912年（民国元年），南京临时政府接收北京度支部事务，解散度支部，另行成立财政部筹备处，担任筹备处会办，揉合南北新旧部员办事。同年3月，参加在天津成立的国民协进会，与范源濂（1875～1927年，字静生，湖南湘阴人，近代教育家）等17人一道被推选为常务理事。9月，始任政府审计处署理总办、总办，后当选为国会议员。10月，参与筹组政府币制委员会，并出任该会副会长。

1916年7月，出任北洋政府山东省财政厅长，后任财政部次长。1910年代，还曾担任清朝度支部通阜司司长，北洋政府广东财政会办与中国银行广东分行行长，全国铁路协会交际干事等职。

20世纪初期，娶同乡、清末第1位湖北留日女子王莲（1876～1940年）为妻，夫人本姓尹，婚后改从夫姓。王莲自幼能诗文，通经史，1902年赴日本留学，1904年随夫回国。

1920年3月17日，因穷思殚虑，积劳成疾，年仅43岁病逝于北京。一位不可多得的经济与会计学家壮志未酬身先逝，给中国经济和会计学界留下不少遗憾！

二、理论的主要贡献

由于条件所限，就掌握的资料很难全面介绍王先生这位财政、会计学家和审计实务专家的思想观点，只能以他编写的《各省区厘金收数表》和《财政会议录》（财政整理会编印1913年），1912年草拟的《呈总理代呈总统批示暂行审计规则》、《审计处暂行章程（13条）》（以下简称《审计章程》）和《呈总理审计处采用事前监督文》，以及北洋政府发布的《政府公报》等相关资料，介绍其会计审计思想及理论贡献。

1912年，王先生在担任北洋政府国务院审计处总办时，曾阐述了下面一些审计思想。

一是改进簿记以适应审计要求的观点。他认为审计以监督会计为目的，审查会计以簿记为依据。只有簿记整齐而有明确的规则可循，审计工作才能收到监督的实际效果。他从审计工作中，分析观察了当时官厅审计所用簿记，大都沿用旧式。有的记录简略，有的记录复杂而缺乏系统，不仅容易滋生弊端，而且无法进行清查。他指出，“吾国财政之紊乱，未始不由于此。”他从近代西方法治国家，簿记有一定的组织，记录有一定的规程，簿记内容眉目清楚，即使经过数十年，“一经勾稽，莫不虚实立见”这方面得到启发，主张划一官厅簿记，并拟订各种官厅簿记的规则、格式和说明书等，来提高审计监督会计的效率。王先生的这一以改善簿记来适应审计的思想，在北洋政府未设立统一主管会计机关的情况下，具有一定的合理性和创造性，且为当时的政府所采纳。

二是培养簿记人才推行新式簿记的观点。王先生认为，纵观中国历史上的各种改革，不论是政治，还是经济，失败的多，成功的少。究其原因，莫不在于改革者只注重制定方案、措施或法令，而没有注意到是否具备了执行这些方案、措施或法令的人，以致不少半途而废，有的则以彻底失败而收场。为此，他在提出改良官厅簿记时，就考虑到“必须有明晰新式簿记之人才”，以不至于贻误改良工作。他指出，当时“各官厅从事会计者，虽不乏东西洋留学生，然类多研究学理，不屑此种实践事务；即或为之，而人数寥寥，亦不敷用”。因此，他主张在审计处内附设一簿记讲习所，在短期内培训会计人才，以应急需，并由国务院命令各官厅，都要应用新式簿记，以利今后的审计工作。先生提出的观点，经上级采用并付诸实施后收到较好的效果。

三是事前审计与事后审计关系的观点。1912年，王氏在草拟的《呈总理代呈总统批示暂行审计规则》中提出，审计本来是一种事后监督，东西各国相同。当前财政异常困难，国税收入不够偿还外债，政务繁杂，经费支出庞杂，其中浮滥开支在所难免。所以，事后固然要查核账册，事前更应监督支出用途。后来，他又在《呈总理审计处采用事前监督文》中，详细分析了事前监督与事后监督的利弊。“事前监督之利，在于防患于未然，款不虚耗。事后监督之利，在于惩创既往，人有戒心。究之，采用事前监督之制，未尝不藉事后监督；施行事务监督之制，未尝废事前监督。二者相依，如车之有辅。”他还指出事前监督的两个弊端，其一为妨碍行政机关的活动，其二为减轻了行政责任。认为必须在会计法规中妥善规定事前监督的方法，并多设例外规定，以便为行政活动留有余地。

可见，王氏有关的审计理论观点是，审计要以簿记为依据，不科学的旧式簿记，容易滋生错弊，难以检查，应当从改良簿记着手，采用新式簿记。建立新式簿记，必须要有能够掌握和运用新式簿记的人才。因此，培养人才是改良簿记、实施审计的关键。要在注重事后审计的同时，实施事前审计。要扬两者之长，避其所短。

王璟芳先生作为我国最早留学日本归来的一批会计学者，较早地接受西方先进会计思想教育和影响，他的上述审计理论观点，在中国近代审计史上也是较早提出的，对于我国近代审计理论建设、审计实务的开展和审计人才队伍建设，起到了引导和推动作用。

三、实务与教育的主要贡献

王氏身为清政府及北洋政府财政审计官员，为当时的政府在财政、会计、审计工作，特别是在北洋政府短暂的任职期间，为“草创葵财之事”，更是穷思殚虑，发挥了不可替代的作用，做了不少有益之事。

一是倡导与推行簿记改良。身任北洋政府审计处总办的王先生，是从有利于实施官厅审计工作的角度来倡导和推行簿记改良的。他在担任审计处总办伊始，面对“各官署所用簿记，类皆沿龚旧式，简单者失之疏略，复杂者亦茫无系统，弊混易滋，清查无术”的局面（方宝璋，2006：396），深感当时簿记工作的落后与不规范，非改良不可。即着手拟订各种官厅用簿记之规则、格式及说明书之类，呈请颁布施行，使各官厅先行试用，作为旧式簿记向新式簿记的过渡。经过北洋政府批准的《通官厅用簿记》相对清政府官厅用簿记，规定了会计科目与预算项目相一致，体现了会计是实现预算控制和一种重要手段；改革了账簿格式和登记方法，改账簿直式的上收下付为横式登记，变汉字数字记账为阿拉伯数字记账；统一了内部凭证、会计账簿和会计报表的格式和使用办法；形成了科学的官厅簿记组织系统。从而，使中国官厅簿在原有基础上得到了较好地改良，迈开了中国官厅会计改革第一步，在中国近代官厅会计史上产生了极其重要而深远的影响。

二是初创国家审计机构规章。1912年首任总办的他草拟并呈送的《审计章程》，经国务院转请总统核准执行，这是我国历史第1个审计机构设置方案。《审计章程》设计了审计处的隶属关系，内设机构和人员编制及任免。《审计章程》规定，在审计院法公布之前，暂设审计处，隶属国务院总理。其总职责是“掌管全国会计监督事务”，内设5股17课，以中央各部数量、业务繁简程度作为设课的依据。审计处设总办1人，为审计处最高行政首长，由大总统任命。审计处人员由股主任、课长、助理、庶务员、书记员及速记员组成，配设审计员25人。各股主任和课长由审计员中选任。审计员由总办提名，国务总理审定，大总统任命并刊登政府公报。此外，他还拟订了《暂行审计规则》（1912年），为后来北洋政府制订颁布的《审计条例》奠定了基础。

三是“草创葵财之事”。王先生在审计总办任内，于审查与核销收支计算书、审查支付命令、监督国债、审查新旧官吏交接、审查证明意外事故引起的经济损失等方面做了大量的开创性工作。据北洋政府印发的《政府公报》第16期第351记载，审计处自1912年9月28日开办起，到同年12月31日，在短短的3个月内，审查支付命令、核准签字者共127件，约合8 555 723元，拒绝签字者共15件，约合424 062元；经审计处暂准签字，仍令补备未完手续者共13件，约合1 387 190元。（方宝璋，2006：395）可见，国民初年，王氏与其同事们所承担的财政与审计事务之繁重，责任之重大。

四是参与筹组币委员会，统一币制。1912年10月，王师奉临时政府财政部长陈锦涛之命，与章宗元（浙江吴兴人，字伯初，近代法学家、经济学家，时任署理财政次长）一道，筹组币制委员会，在会长章宗元的领导下，制订“币制纲要”统一中华民国货币，建立起统一的金汇兑本位制。

五是发起并组织北平交易所，推动旧中国期货市场的发展。民国建立后，我国的民族资本主义工商业有了较快的发展，公债、证券、期货也有了长足的发展，与此相应的交易活动要求也应运而生。1918年春，由孙中山先生倡议，经北洋政府农商部批准，王璟芳先生与他一道发起并组织了北平交易所，“这是由国人设立的正式进行公债、证券，期货交易的交易所。”（张宗成，1996）北平交易所的建立，较好适应了经济发展的需要，有力地促进了北平公债、证券及期货交易进一步的繁荣与发展。

六是开创中国审计教育之先河。审计事业的发达，需要精通审计理论、掌握审计技术的人才，推动着审计教育的进步展。对此，王师有比较清醒的认识。1912年，他以审计处总办的名义特向政府呈请于审计处内设立簿记讲习所，培养专门人才。“此簿记讲习所虽非专事审计教育，但其旨在划一簿记、为开展审计创造条件，故从设所宗旨出发可将审计处簿记讲习所视为中国审计教育的前导”。（李宝震、王建忠，1989）后来，北洋政府审计处被审计院所取代，即由审计院设立的审计讲习所，传播审计知识，为中国审计教育的起点。可见，我国早期的审计教育当自北洋政府审计处所没簿记讲习所为始，王师对我国审计教育的产生与发展，起到了草创与奠基作用。

七是创办《湖北学生界》，巩固和发展了武昌起义的胜利成果。1903年2月，还在日本留学的王氏与湖北留日学生刘成禺、尹援一等创办《湖北学生界》，每月初一发行，32开本，每期100余页，前后共出8期，自第6期更名为《汉声》，最后一其为《旧学》为增刊。杂志分为论说、学说、政治、教育、经济、实业（工、农、商业学）、军事、理论、医学、史学、小说、时评、国闻、留学生记录等栏目。该刊除在武昌、上海和日本横滨分别设有国内外发行所外，还在国内鄂、沪、京、津、浙、赣、川、苏、晋、粤和直隶等地设立了30多个代派处，销路宽广。它以“输入东、西学说，唤起国民精神”为宗旨，站在资产阶级革命派的立场上，反对帝国主义，主张民族独立，抨击君主专制制度，宣传民族民主主义。对当时知识界，特别是湖北学界、军界，产生了较大的社会影响。

王璟芳，为北洋政府“草创葵财之事”，倡导和推行中式官厅簿记改良，初创审计机构规章，统民国一币制，开创我国审计教育，奉献了自己的心血与智慧，留下了令后人称赞的会计与审计业绩。

［1］湖北省地方志编纂委员会：《湖北省志人物》（下），湖北人民出版社2004年版。

［2］戴逸主编：《中国近代史通鉴（1840～1949辛亥革命）》，红旗出版社1997年版。

［3］卞孝萱、唐文权编：《辛亥人物碑传集》，团结出版社1991年版。

［4］赵友良：《中国近代会计审计史》，上海财经大学出版社1996年版。

［5］李金华：《中国审计史（第2卷）》，中国时代经济出版社2004年版。

［6］李宝震、王建忠：《中国审计简史》，中国审计出版社1989年版。