从与民争利到藏富于民——制度变迁背后的税收因素

侯卓，吴凯

从与民争利到藏富于民
——制度变迁背后的税收因素

侯卓，吴凯

我国的财政制度经历了由“与民争利”的制度模式逐渐过渡到“藏富于民”的制度模式的过程,而且这一过程正在进行中。唯有合乎理性地发挥现代税收的桥梁作用，才能真正实现民富与国强。

财政制度；税收体制；税法；制度变迁

我国历史由传统社会逐渐发展到现代社会，经历了很多历史时期，财政思想和财政制度在这个漫长的过程中也发生了很大的变迁。如果从宏观上作一个大概的区分，可以认为我国的财政制度经历了由“与民争利”的制度模式逐渐过渡到“藏富于民”的制度模式的过程。当然，从现实情况看，藏富于民的制度模式在我国尚未完全建构起来，但是从总体发展趋势看，这种制度模式正在形成过程中。笔者认为，无论是与民争利的制度设计，还是藏富于民的制度设计，都有其在当时的时空背景条件下的合理性因素，而当前向藏富于民的制度模式转变，同样是历史发展的大势所趋。笔者拟以历史分析的视角，从税收因素的角度出发，分析这其中的“合理性”和“大势”，进而从一个相对较新颖的角度，对建立税收国家、遵守税收法定的重要性加以探讨。

一、传统社会：与民争利的财政制度模式

（一）概貌：政治权力向经济生活的渗透

通过政治权力获取经济利益，一直是中国传统社会的一种极具可行性（当然也极具风险性）的获益渠道。所谓“升官发财”、“争权夺利”，人们可谓耳熟能详，升官可发财、争得权之后方有利可“夺”，这个中逻辑，毋庸多言。而大商人吕不韦视秦国公子异人“奇货可居”，苦心经营，而后在异人回国即位后一步登天，由巨贾摇身变为巨宰，同样体现了政治权力带来巨大利益。作为商人的吕不韦，其为彼时的人质异人“苦心经营”的过程，本质上是一种最终带来巨大收益的“政治投资”。在传统社会，投资政治之所以比投资商业更容易致富，是由政治权力在中国社会的特殊地位决定的。在传统社会，封建地主阶级的利益追求，更主要的是经由政治途径间接实现的，即通过执掌政权、垄断土地并支配农民来实现经济利益［1］220。而封建社会的国家是地主阶级利益的代表，因此，国家与民争利的现象便经常出现。

（二）对农业利益的争夺

国家对国民农业利益的争夺，主要表现形式有三种。

其一是农业税的征收。“普天之下，莫非王土；率土之滨，莫非王臣”，这句话在古代社会可谓是妇孺皆知。与之紧密相连的，则是同样耳熟能详的“皇粮国税”。土地全部都是国家的，征收农业税自然是必要的。封建社会的农业本来就有“看天吃饭”的不稳定性，用现代经济学术语说，便是产品附加值极低。即便如此，国家仍然要通过农业税的形式，与其国民（或臣民）争夺农业上本就不多的利益。

其二是土地兼并现象的大量出现。通览中国封建史，土地兼并的“缓解-严重-极度严重-（农民起义）-缓解-严重-极度严重”的现象几乎是周期性出现的。这也形成了中国历史上引人注目的“治乱循环”。很多朝代从政策、法律层面都有打击豪强、抑制土地兼并的规定，但这一链条却依然没有被打破。其根本的原因恐怕就在于，封建国家自身即具有要将分散的国民土地兼并的内生性需求。因为传统社会的国家本身，便是与国民争利的主体，而且是最大的主体。至于原因，笔者稍后再分析。

其三是限制农民迁移流动的制度安排。国家利用行政手段将农民束缚在土地之上，想尽办法阻扰其迁移，并以此为动力形成了“保甲”等各种基层组织。之所以如此，原因在于农业生产效率低下，只有将农民固定在土地上，让其精耕细作，才能保障国家通过农业税等形式获取利益。而限制农民自由流动，无疑减少了其自由寻觅更佳获利途径的机会，因此我们可将此种制度安排理解为国家这个“大老板”强制雇用了大量的“廉价劳动力”为其“工作”。这其中内含的“与民争利”色彩，不言而喻。与此相关，笔者注意到一个现象：中国历史上大量“流民”的出现，往往会导致“民变”，最终酿成大规模的农民起义。

（三）对手工业、商业利益的争夺

传统社会有“士农工商”的职业分层说，其中的“工”、“商”分别指称的是手工业和商业。在传统社会制度模式下，国家对手工业、商业领域利益的争夺，是更为明显而且直接的。由于二者具有一定的相似性，笔者在这里将二者统合在一起进行讨论。笔者认为，在这两个行业里，国家与民争利主要表现为两种形式。

1．“重农抑商”的制度安排。既有研究一般认为，中国传统社会有“重农抑商、重本抑末”的价值取向和制度安排。陈锦江的研究结论颇具代表性：“在意识形态上，中国和其他农耕社会都具有轻视和猜疑商人阶级的同样的偏向。在传统中国，至少在官方文件上，那些偏见被转为各个时期的各种控制和禁止制度。”［2］20笔者以为这个说法确有相当合理性成分，但并不准确。事实上，我们通过考察史料可以发现，传统社会所“抑”之“商”，仅限于“私商”，而对于官商，则是大力支持的。这一点，笔者稍后讨论。

此处需要分析的，是为何在制度安排上有这种“抑商”倾向？过往的表述一般强调两点因素：一是工商业为不正当之行业，商人多奸诈，容易造成社会不安定；二是工商业偏离传统社会“以农业为根本”的立国宗旨，自然应加以抑制。但笔者认为这两点都是不具有说服力的。前者从道德评判的角度来解释制度安排，且将一类人同时扣上负面道德评价的帽子，其不合理性自不待言；后者则不能解释一个问题——以农为本，并不意味着其他行业就完全不应该发展（在现代经济学语境下，这会导致“国民经济结构失衡”），且官商、官营手工业又为何得到国家的扶持呢？这都是难以得到充分解释的。因此，原因需另寻。笔者认为，根本原因在于：因工商业者（此处指称私商）多以精明之头脑，从事逐利之行为，威胁到统治阶级利益之获取，故而须“抑商”。易言之，抑商是惧其与国争利，或者说是怒其妨碍了国家与民争利。“富可敌国”这个成语从词源上看来并非褒义，至少在统治阶级看来，这种行为恐怕是难以容忍的。瞿同祖先生便注意到，“商人被歧视是因为他们完全的成功。绅士和官员不满于这一事实，即许多商人利用其财富成功地发挥着比掌权的精英更大的影响……所以嫉妒的权贵便把谄上欺下和社会歧视用做自卫手法来捍卫他们的地位和特权，反对商人染指。”

具体的抑商措施非常丰富，如贬低商人社会地位、对商人课以重税、经常性剥夺商人财产等。这些是学者们多有论述的，笔者便不再重复了。

2．官商相对私商的绝对强势地位。通过扶持、促进官商发展，控制手工业、商业的命脉，最大程度避免工商业的利益流入私人手中，这是典型的“与民争利”的制度模式。现有一些研究将官商视为传统社会的“国有企业”雏形，未尝没有道理。

在手工业领域，强调“为官所有”、“为官所管”和“为官所用”的官营手工业始终占据主导地位，这和一度“百花齐放”的商业情形有所不同。就积极层面而言，官营手工业既保证了维持国家机器正常运转所需主要的和绝大部分手工业品的供应，又控制了社会上最为重要的生产和生活用品（如盐铁）的生产［3］151。通过这种形式，手工业领域的利益，可谓尽入国家彀中。

在商业领域，维护和加强官僚商业在国家经济生活中的支配地位，进而全面控制商业领域，是各个朝代最大的商业政策。在《盐铁论·错币》中有一段精彩的论述：“民大富则不可以禄使也，大强则不可以威罚也，非散聚均利者不齐。故人主积其食，守其用，制其有余，调其不足……”由此及其它相关资料，我们可以发现国家在商业领域通过扶持官商与民争利的手段主要有：（1）官商囤积，让官商以超出私人的经济力囤积商品，以备需要；（2）政府专卖，以政治权力确保利润最丰厚的行业保留在国家手中，如盐铁专卖；（3）实行民间打击，重课关税（与现代意义上国与国之间的关税概念不同），广设关卡，严格限制私商的经营活动［3］173-174。通过这种制度安排，私人能从国家手中攫取的利益，几乎可以说是微不足道的。

通过上面的分析，我们得出结论：传统社会，国家通过各种制度安排，与民争利，且在农业、手工业、商业等主要行业，“成效”斐然。

二、与民争利模式背后的合理性因素

细考上述种种国家与民争利之制度安排，忽然之间，我们发现：本来是最应采用的手段——税收，却明显失位了！传统社会固然也有税收，如对私商重课的税收，但这和现代社会在国家与国民间进行分配的税收，有本质的区别。传统社会的税收，只是一种进行“调控”（如打击商人）的手段，和现代意义具有多种功能的税收，区别甚为明显。

笔者以为，正是因为税收体系在传统社会的无效性，才导致了国家需要通过与民争利的制度模式来确保国库收入。传统社会的税收立法落后，基本没有考虑到税收在社会经济中的作用；而且国家获取财政收入主要也不是通过税收的形式来达到目的的；税务体系基本没有建立起来，只能和各级地方政府挂钩，这使得税收的低效率性和可替代性非常明显。以传统社会发展到最成熟阶段的清朝晚期为例，与同时期的日本相比，清末的税收结构完全是按照不同地方的特点而变化、而区别的非正式规则，没有因应国民经济发展而增加收入的系统方法。有数据显示，中国政府在908年得到的全部税收收入仅占国家净产值的.4%，而日本在1880年即达到12%或更高［2］5-6。事实上，这种现象的出现，有其必然因素。我国传统社会对税收的重视一向不够，而现代税法学也是到20世纪初，才在遥远的德国产生，税务体系的建立根本得不到完整理论体系的支撑。

于是，在税收收入缺失的情况下，国家维持其运行所需要的巨额财政收入，就只能通过“与民争利”的方式来获取了，例如上文重点分析的官办企业便无疑是国家敛财的重要方式之一。易言之，在财政需求极大和税收收入极小的矛盾面前，国家与民争利、以解决财政问题、增强国家能力，是传统社会必须的制度选择。这也就给传统社会与民争利的制度安排，提供了合理性因素。

当然，随着历史的发展，在税收体系完善、税法学研究日益深入 （且为税收实践提供有力的理论支撑）的今天，上述合理性因素已然不具备了。这也要求我们，必须由与民争利的制度模式，向藏富于民的制度模式，实行转变。

三、藏富于民：理念通向实践

笔者认为，藏富于民背后的基本价值取向，是民富国强的理念。而税收国家的出现和税收法定原则的确立和贯彻，是民富国强、藏富于民由纸面上的理论构想成为现实的制度安排的关键因素。

（一）民富和国强应二元统一

国强民富，还是民富国强？不仅仅只是“民富”和国强”这两个词语的顺序有区别，其内含之治国理念，可谓大不相同。统而言之，所谓“国强民富”，将国家强大视为政策、措施的出发点，认为国家强大之后，才能考虑“富民”的问题。如汉武帝刘彻，其在位近50年，前40多年大力扩张版图、怀柔四方、大兴土木，确实做到“国强”，然后深感国库已然被其耗空、民生凋敝，遂于最后两年休养生息，决定“富民”。而“民富国强”，则认为只有国民富足，方能真正实现国家的强大。

但也有人更喜欢短篇。相比之下，他们的理由就要简单得多：“忙，没时间，太长了不想看”、“费脑子，看了后面的忘了前面的，还得回头再看，累”……

笔者以为，民富和国强之间并不矛盾，而是内在统一的。从某种意义上说，国家是为国民服务的，国家强大本身并不是目的，只有国家强大了，从而得以使其公民拥有享受高质量生活的机会，才是国家强大所追求的目标。人类历史上曾有过不少片面追求“国强”而忽视“民富”的国家，离我们最近的例子大概就是上世纪70、80年代的苏联了，其国家实力确实足够强大，是当时世界两大超级大国之一。可另一方面，其国内却是物资极度匮乏、国民经济濒临崩溃、百姓生活困难。这种畸形的发展，最终成为其剧变解体的重要根源。更早一些，14、15世纪时，也有不少欧洲封建国家，如法国，片面追求“国富”而忽视“民富”的情形，当时的“国富”主要表现是封建王室的富有，其在给人类留下诸如凡尔赛宫之类奢华的皇宫的同时，不也因激起国内矛盾而最终被资产阶级革命推翻吗？所以，民富方能国强，民富和国强须有机结合、统一，确是万世不易之真理。

税收是国民和国家之间的取予关系，欲搭起民富和国强之间的桥梁，依靠传统社会那种国家单方面以公权力剥夺公民私人财产的方式是难以实现的，真正使民富国强具有可能性的，是税收国家的出现和税收法定原则的贯彻。

（二）现代税收的桥梁作用：基本分析框架

笔者认为，由现代税收为桥梁，连接民富和国强，可以通过以下路径实现，分为四个层次。

1．前提和出发点：税收国家体制和税收法定原则。

学者普遍认为，现代国家多为税收国家体制。税收国家是指国家的财政收入几乎全部来自税收的一种体制，国家本身是无产者［4］319。一般认为，前苏联和东欧等国未采用税收国家体制，而中国在对国有企业征税之后，正在向税收国家转变。

税收法定原则，则是税法的帝王条款，它和罪刑法定一起，被认为是现代法治的两大基石。税收法定原则，是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确规定；征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税或减免税收［5］173。

这是由税收国家和税收法定直接发生作用所形成的。

在税收国家，财政收入的获取主要是通过税收形成的，这是建立在公民同意的基础上的，“无代表则无税”等法谚表达的就是这个意思。在确保公民财产权的税收国家，财政收入必须仰赖公民的财产牺牲，公民同意或拒绝纳税，构成一国宪政发展的基础，公民权利也由此对国家权力形成制约。因此，财政活动的目的应当具有公共性，易言之，需要保护公民的财产权。公共财政便是这种理论进路的体现。

税收法定原则限定了国家征税行为的边界。税法和传统民法一起，同时构筑了私人财产权的双重保障。税收是对私人财产的正当的和初次的索取。私法意义上的财产权，是滞后于国家征税权的财产权。所谓“私人财产不受侵犯”，首先是指私有财产不受国家征税权的非法侵犯。财产权在宪政制度之先的意义，便是要制约针对财产权的第一次攫取。税法对私法保护下的私人财产权而言是一个在先的前提，也正是在这个意义上说，税法对私人财产权的保护，是先于私法而存在的。当税法构筑起限制国家征税权非法侵夺的抵御体系时，私人财产权才有得以在私法的规范下获得自由行使的可能［6］42。这种税法对财产权保护的基本前提，便是税收法定原则在实践中的认真遵守和贯彻。

3．目的：民富和国强。构筑起针对私人财产权的双重保障，使国民的财富既不受来自国家等公权力的侵犯，也不受来自其他民事主体的侵犯，鼓励国民积极发挥才智，创造、集聚财富；同时，公共财政的建立，也为国民创造财富的过程提供了较好的财政支持，公共物品的提供、公共设施的完善、公共制度的健全，都有利于激发国民的“致富”欲望和提升其“致富”能力。民富的目的，便得以实现。

根据“瓦格纳定律”，随着国家行政职能范围的扩张，其所需要的财政收入也会增加。而建基于税收国家之上的公共财政制度模式，保障了国家财政收入的有效获取。另一方面，公共财政要求国家的财政支出在使用目的、使用方式、使用领域等方面具有公开性的特征，这能增加国家财政支出行为的效率，从根本上能进一步强大社会主义中国。

4．终极目标：和谐社会之建成。前述制度框架彰显的是国家与国民之间的良性取予关系，它不同于传统社会下国家的与民争利，这种通过现代税收制度作为核心要素的制度安排，在民富和国强之间搭建了桥梁，实现了二者的统一。从根本上说，它是有利于和谐社会建设的。由此，我们便不难理解，为何许多著名的税法学家建言，税收法治是构建法治社会、和谐社会的突破口［7］25！

（三）藏富于民：中国在路上

“在路上”的含义有二：其一，中国正在向“藏富于民”制度构造的方向努力；其二，制度转变尚未成功，同志仍需努力。

1．“藏富于民”制度转变已有成效。结构性减负的大方针，逐渐为决策者所认同。2011年6月提高个人所得税工薪所得扣除标准，固然有因应物价上升、通货膨胀等客观情势的因素，但减轻工薪阶层税收负担的修法之本意，岂能忽视？同年10月开始的营业税向增值税转变的改革试点，其基本立意之一也是意图减少服务业、交通运输业等领域长期大量存在的重复征税现象，为这些行业“松绑、减负”之意图，亦甚为明显。

此外，已进行多年的“费改税”改革等，也体现了国家建设税收国家的努力；税收征管效率也较之过去有较大改观。有数据显示，1995年税收流失额为4474亿元，当年税收收入为6038亿元，税收流失率高达42.56%，至2000年情况便有改观，当年税款流失4447亿元，税收收入为12582亿元，税收流失率下降为26.11%。近10年来，税收流失率进一步有所下降，这为税收国家的建成提供了条件。当然，税款征收率仍有非常大的上升空间。有税务工作人员表示，税收流失率能控制在15%以内，便是很令人满意的情况了。从中可看出，我国税款流失的现象还是很严重的，需要进一步改善。税收法定原则已为学界广泛认同，并日益受到实务界的重视和关注。这些都是构建“藏富于民”制度安排的前提性因素。

2．距“藏富于民”的制度模式仍有很大距离。由于我国长期以来是一种“与民争利”的模式，形成了深远的社会传统和强大的制度惯性，因此，向“藏富于民”制度模式的转变，注定是一个漫长的过程。从现阶段看，我国处在制度转变过程中，存在的问题仍然不少。从税法角度观察，包括但不限于以下几个方面：首先，总体税负仍然较重。中国国民的“税痛”指数排名在有关排行榜中一直居高不下。这里面的原因很复杂，但总体税负仍然偏高的事实，确实是我们不能忽视的。这说明国家从国民手中 “拿走”的利益仍然过多，距“藏富于民”的要求仍有距离。其次，税款流失现象仍很严重。虽然较之以往，我国税款征收率确实有提高，但不足仍很明显，逃、漏税款数额仍很巨大。据不完全统计，中国每年外逃资金700多亿元，逃、漏税金额至少500亿元。税款征收率低，是建设税收国家的重大制约。从前文的“分析框架”可知，不建成税收国家，实现藏富于民的目标便缺乏前提条件，将困难重重。再次，税法建设制度缺失严重。其表现有三：许多基本税收制度没有制定法律，如税收基本法；部分主体税种仅仅靠行政法规进行规范，有待进一步上升为法律，如《增值税暂行条例》；很多重要的制度仅仅通过效力层级较低的规范性文件进行规定。这些事实，导致税收法定所依据之“法”缺位，纵然人们知道要依法办事，但却无法可依。如前文所述，税收法定，同样是欲达致“藏富于民”目标的基本前提。最后，公民税法意识仍比较淡薄。税法意识层面的缺陷表现在两个方面：一方面，国家有关税收的宣传，主要是强调纳税人的纳税义务，缺乏“征税机关也有义务”的认识；另一方面，大多数纳税人没有认识到自己的纳税行为不仅仅是一种带来痛感的义务，自己在税法中也享有权利，这使得征纳双方的对立情绪比较严重，甚至发生群体性事件。这种不正确的税法意识，很难促使现代税制发挥其在民富和国强之间搭起沟通桥梁的作用，自然难以实现藏富于民的制度目标。

四、结论

传统社会国家与民争利的制度安排，是由于其税收收入不足而不得已为之的行为。在现代社会，通过税收国家的建设和税收法定原则的贯彻，能达致藏富于民的制度目标，最终实现民富国强。中国在这条制度转变的道路上已经取得了很大的成效，但仍有诸多不足之处，有进一步改进的空间。总之，正是现代税法的桥梁作用，使民富和国强的和谐统一在中国几千年的历史上第一次具备了现实可能性。税收学和税法学的研究者、税收制度的设计者和实践者，在这一历史性进程中是大有可为的。

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F047.1

A

1673-1999（2012）10-0080-04

侯卓（1988-），男，湖北武汉人，北京大学(北京 100871)法学院助教，2011级硕士研究生；吴凯（1989-）,男，湖北武汉人，武汉大学(湖北武汉 430072）环境法研究所2011级硕士研究生。

2012-02-23