国家治理视角下的审计问责

雷俊生 马志娟

【摘要】 审计问责是国家治理的工具之一，它有利于加强政府责任、实现国家良治。任何实现良治的国家均有一套良好的问责制度作为保障。许多国家的审计法规对审计问责作出了具体规定。国家治理的功能需求与审计问责的供应不足是一对矛盾。为了缓解甚至消除这对矛盾，不仅需要扩大问责范围、完善参与机制、拓展问责方式以拓宽审计问责参与国家治理的广度，而且需要强化机制问责、完善绩效问责、构建风险问责以拓展审计问责的深度，同时还需要整合问责资源、创新问责方式、完善问责立法以加大审计问责的力度。

【关键词】 国家治理；审计问责；国家审计；国家良治

国家治理是指国家机关为了实现其目标，通过一系列的制度安排，配置和运行国家权力，协同其他主体，共同管理公共事务，确保国家安全，推动经济发展，使社会处于理性的发展轨道。审计问责作为国家治理制度集合中的一项特殊安排，是指审计机关根据法律的规定，对审计相对人破坏财经秩序、侵害社会公共利益的行为进行追究。审计问责具有制约行政财权、完善政府治理的“硬”功能，因而成为国家治理不可或缺的工具。2004年7月7日，美国审计总署（the General Accounting Office）更名为政府责任办公室（the Government Accountability Office），就在很大程度上准确地诠释了国家审计的职责，体现了国家审计的发展趋势，彰显了审计问责在国家治理中的重要地位。我国是人民民主专政的社会主义国家，解决屡审屡犯问题，增强审计威慑功能的关键在于审计机关应发挥自身的优势，督促政府提高治理能力，实现问责权的回归。

一、审计问责：国家治理的工具选择

国家审计是由审计机关代表国家所实施的审计，其初级目的是督促审计相对人依法、高效理财，最终目的是提高政府治理能力，实现国家良治。审计问责不仅包括审计机关对审计相对人实施处理处罚，还包括鉴证经济责任、披露财经违法行为等。审计问责的实质是国家审计机关对审计相对人的受托经营绩效与依法履职程度的一种“权责对等”式的公允评价和责任追究。随着依法治国的深入，国家治理的法治特征日益固化，审计问责日益成为强化政府责任、实现国家良治的重要工具。

（一）审计问责具备实现国家良治的工具理性

当今各国，国家良治的目标是促进经济社会的持续发展和国家的长治久安，其中政府的主要作用是通过制度供给和秩序维持为经济社会的发展提供有效空间。根据强制力强弱程度的不同，国家的治理工具可分为信息引导、市场调节、组织工具和法律强制。现代审计通过开展不同类型的审计以及实施不同的审计行为影响着这些治理工具，进而成为制约行政财权，帮助实现治理目标的工具。

1.信息引导。审计问责通过对财经信息、绩效信息和责任信息的选择性供给，促使目标群体更新理念、矫正行为，为国家治理新思维的实施提供技术支持。审计问责的主要特征是审计机关不直接参与解决某些公共问题，而是利用自己所掌握的信息资源来治理国家。相对于其他治理工具而言，信息引导的强制力弱、行政成本低、影响范围广，但对某些需要强制力保障才能解决的问题，它的作用则有限。遗憾的是，目前理论界对信息工具的应用缺乏深入研究。在审计实践中，审计鉴证、审计评价、审计建议和审计公告等引导社会主体关注责任，迫使责任者积极履行职责，以无形之手完善国家治理。

2.市场调节。审计问责作为一种责任追究机制，它的核心就是对市场经济背景下政府职责的高度关注。审计问责利用市场法则，对财政资金的流向、使用和效益作出客观交待，从而激发财政资源使用者的创新意识、效率意识和成本意识，维护市场秩序，促使政府利用价值规律，将国家治理的部分工作交给社会主体，从而实现良治目标。随着市场经济的深入、政治民主化的推动，国家治理中增加了诚信、民主、法制、责任等元素，审计问责从促进预算执行的“单一责任”转向维护市场秩序与保障经济安全等“多重责任”，该工具运用的领域和深度均在拓展。审计维护市场秩序、保障经济安全的作用就是这一工具的具体体现。

3.组织工具。审计问责作为一种问责财经责任的组织范式，一般借助于强制性的目标管理、绩效考核、过错追究等手段实现国家良治目标。审计问责具有直接性，它直接运用行政资源服务于治理目标；它还具有一定的强制性，常采用命令——服从这一方式。组织工具长期在政治、经济、社会中发挥着重要作用，常见的形式有国家计划、政府间合作和任用领导干部等。在现实中，预算执行审计促使国家预算执行符合国家治理规划；经济责任审计为领导干部的任用提供鉴证，促使领导依法理财；绩效审计促进政府节约行政成本，以尽可能少的财政投入提供尽可能多的公共服务，从而构建一个高效、经济的责任型政府。

4.法律强制。法律强制是法治国家的基本治理工具，也是其他工具的重要保障。国家通过经济立法，利用法律的定分止争和强制保障功能，促使社会主体依法行为，以实现有序治理。审计问责实质上是法治的手段和表现形式，它主要通过法律强制对行政财权和审计行为进行制衡和监督，促使审计相关方依法行为，以实现依法理财、有效理财。从制度经济学视角看，国家治理就是国家通过一系列的制度安排，加强主体合作，增进社会福利。因为法律制度具有相当的形式理性、相对的稳定性并由强制力保障，从而使该工具为世界各国采用。它的具体表现形式有立法、执法和法律适用。审计中的审计立法、审计决定、审计强制措施等就是法律赋予国家审计强制力的表现。审计发展的历史告诉我们，现代审计本身就是民主与法治的产物，是国家治理过程中的一项制度安排。

此外，政策手段以其快速、灵活和一定的强制性而成为组织工具和法律强制的重要补充，国家审计通过问责与制度，促进政策完善。由以上分析可知，无论何种治理工具，审计问责以其综合性、普适性而作用于各类治理工具，甚至成为某些治理工具的作用基础。

（二）多数国家实现审计问责的法定化

任何实现良治的国家，均有一套良好的问责制度作为保障。早在1977年，最高审计机关国际组织《利马宣言》就在其总则中指出，“审计本身不是目的，而是控制体系不可缺少的组成部分。这种控制系统的目的是……使当事人承担责任、赔偿经济损失或采取措施防止重犯，至少也要使今后更难发生。”许多国家的审计法规也对审计问责作出了具体规定（见表1）。

从以上规定可以看出，无论是发达国家还是发展中国家，无论是大陆法系国家还是普通法系国家，均通过法律规定了审计问责的主体和方式，这使审计机关可以从资金入手，将问责作用于经济资源的配置，实现对行政财权的制约，进而完善国家治理。中国审计机关以问责方式的多样性（不仅有对财经违法行为的处理权，还有一定的处罚权）、问责范围的广泛性（不仅可对单位进行问责，还可对个人进行问责）等特征而成为问责手段应用广泛的国家之一。

二、一对矛盾：国家治理的功能需求与审计问责的供应不足

国家审计既是问责的工具，又是问责的主体；既可通过审计评价、经济责任的界定，从而成为其他问责主体的工具，又可直接对财经行为进行监督、对违法行为进行处理处罚，从而成为问责的主体之一。但在实践中，审计问责受各方因素影响和各种条件制约，问责功能尚不能充分满足新时期国家治理的需求。

（一）国家治理的功能需求

根据新公共管理理论，国家治理不同于国家统治，治理主体更加多元、治理方式强调协作、治理程度注重善治，这给审计问责提出了不同的要求。

1.治理主体多元呼唤多元问责。根据新公共管理理论，国家治理应改变政府包办式的统治，通过权力划分、权力下放、权力制约等方式，形成政府主导下的多主体参与治理、实施监督的机制。这就需要审计事务更加公开，以引导尽可能多的主体参与问责，如公开审计项目计划，夯实审计问责的民主基础；又如通过审计听证，实现问责过程的交往理性等。

2.治理方式灵活需要问责引导。传统治理强调统治、服从，随着经济的发展、民主的推进，这种单一的治理方式很难有效实现国家目标，这时更需要畅通信息渠道，方便媒体参与问责，社会主体参与治理，以实现审计问责与舆论监督的良性互动。因此，审计机关应与媒体有效合作，既充分披露国家治理的信息，对社会舆情进行正确引导，又密切关注各类治理主体的治理建议，激发他们参与治理的热情。

3.参与程度广泛要求问责深入。治理目标、参与主体、参与方式等的不同会影响国家治理的程度。以审计参与为例，在国家治理的转型过程中，国家审计在配置资源、调控经济、制约权力等方面发生着深刻变化，因此审计机关不能只局限于财政财务收支这些表面问题，而应深入研究经济资源配置过程中存在的体制、机制性问题，通过预防经济社会风险，保障国家安全。

（二）审计问责的供应不足

在万律中国中检索标题含有“责任追究”的法律法规，共找到994个结果，再在这些结果中以精确查询方式查找含有“审计”的法律法规，共找到124个结果，其中包括一定数量的审计问责制度或审计参与问责的制度。但这些规范在层级、问责事项和问责对象等方面普遍存在机制设计不完善、内外问责不均衡等现象，从而导致审计问责的制度供给不能满足国家治理的功能需求。

1.问责机制设计不完善。经济责任界定不明确、责任追究方式不规范等影响了审计问责的范围、制约了审计问责的力度。以《合肥市审计局审计执法过错责任追究试行办法》为例，该办法的上位法应该是《中华人民共和国公务员法》、《关于实行党政领导干部问责的暂行规定》和《安徽省人民政府行政问责暂行办法》，但该办法第八条规定的八种问责方式①中的前五项以及最后一项在《中华人民共和国公务员法》中没有相关规定。

2.内外问责不均衡。虽然近年来中央和地方审计机关出台了许多审计问责的制度或办法，但多是审计机关内部问责的规定，如《审计机关的审计执法过错责任追究办法》、《审计项目质量责任追究办法》等。除经济责任审计条例外，很少有审计机关问责财政资源使用者的规定，即使是万律中国中查找到的291个经济责任审计法规，也多为职能部门的内部经济责任追究规定，由审计机关出台或由审计机关推动出台的问责于领导的经济责任规定很少。由此可见，目前的中国审计，责任追究侧重于内部自律，而外部问责则相对不足。同时这些规定多停留在政策层面，未能上升到国家法律、完善治理的高度。

3.问责情形基本雷同。以审计机关的内部问责为例，问责情形基本相似，没能体现出各地审计机关参与国家治理的特殊要求。这点从问责的事项即可看出，如2006年颁布实施的《合肥市审计局审计执法过错责任追究试行办法》第四条规定了需要问责的十种情形；而2000年颁布实施的《福建省审计厅审计执法过错责任追究制度（试行）》规定问责情形的也是第四条，问责情形也是十种，且内容基本相同，总体特征是比较重视财经违法行为的查处，而忽视损失浪费责任的追究；强调结果责任的查处，而忽视决策责任和管理责任的追究，问责规定中难觅完善国家治理的踪影。重视审计机关的自我约束、忽视社会主体参与问责的制度设计，妨碍了社会主体参与问责。

4.问责信息公开乏力。实行审计公告既能满足社会公众的知情需要，又能方便他们参与国家治理，但目前的审计实践对信息公开缺乏有效的制约。以问责力度最强的审计移送为例，2011年上半年，全国审计机关共向司法机关、纪检监察机关移送事项268件，涉及人员278②人 。但公告的审计结果对移送的内容缺乏描述，所以社会各界对审计问责知之甚少。据调查，地方审计机关甚至在审计报告的公告方面积极性也不高。笔者从31个省级审计机关的网站了解到，对审计报告进行了较全面公开的省级审计机关很少，社会主体无法通过审计的信息引导参与国家治理。

此外，审计问责的临时性、工具性、人治色彩等也导致审计问责中的权责不分、同体问责与异体问责失调、责任追究落实不到位、被问责人的合法权益难以得到有效保障，进而导致审计威慑不足，屡审屡犯，与国家治理的需要相距甚远。

三、矛盾消减：国家治理需求下的审计问责应对

完善国家治理的途径很多，其中能否有效地督促各方履行责任，是实现国家良治的关键所在。总体而言，我国审计机关比较重视自身直接问责行政财权，但在调动社会主体问责权力、通过权力制约权力方面则功能不足。为了尽快完善国家治理，可以将审计问责的范围、强度和力度区别开来，分别进行深化研究。

（一）拓宽审计问责参与国家治理的广度

治理理论从政府统治走向国家治理，更强调政府、社会与市场等多方参与与合作， 并在此过程中实现公共资源效益的最大化，从而达到善治的目标。国家的善治需要审计问责，但善治并不等于国家审计问责于国家治理的所有领域。社会权、公民权行使的边界与治理工具在力度上的差异要求审计问责在参与国家治理的范围上有所区别。从目前的审计实践看，总体上审计问责的广度需要提高。

一是扩大问责范围。审计问责范围既受制于国家治理的范围，也受制于问责机制本身的工具理性。但经济社会中一些不确定性因素的存在，决定了公共经济资源使用者责任界限的模糊性，从而导致了审计问责界限的模糊性。由于我国审计问责的压力型痕迹比较明显，审计问责往往集中在对社会公众造成重大影响的事件上，而忽视对领导过失责任、决策责任的追究。根据国家治理的需要，绩效审计需要从单纯追究单位的责任向既追究单位又追究个人，既追究“有过”也追究 “无为”转变；问责领域需要在问责于财政财务收支的基础上转向问责于政府绩效、国家风险。当然审计问责的范围也不是无限扩大的，而应符合法定的审计职权以及国家治理的目标。就目前的中国审计而言，重点关注的应该是国家经济安全，而不宜将所有国家治理事项均纳入审计问责范围。

二是完善参与机制。良好的国家治理意味着治理的主体包括但不限于政府，需要更多的社会主体参与，审计问责方式的改变能有效地引导社会主体积极参与国家治理。一方面是构建公开机制。审计机关在拓展问责领域的同时，应进一步扩大审计事务的公开范围和程度，将审计结果从送达到公告，再到全方位公开，通过审计将政府使用税收的情况公之于众，使广大纳税人能明白缴税的去向，将应该进一步问责的事项诉诸公众，让阳光和社会为问责导航。另一方面是畅通参与渠道。既然治理主体是多元的，治理手段是多样的，审计机关就应建立相应的制度，除方便监督主体参与问责外，还应引导其他治理主体参与问责，以吸纳他们的聪明才智，堵塞治理漏洞。

三是拓展问责方式。从事后响应型问责延伸到事前预防和善后恢复型问责，以经济责任审计为例，在扩大审计范围，提高经济责任审计对象职级的同时，更应从时间上扩大任中审计的数量，克服先任后审；从审计内容上，在合法性审计的基础上，更关注领导绩效、决策风险。此外，还应将审计问责与行政考核紧密结合，使考核因问责而增强威慑力，问责因考核而具有可操作性，变得日常化。

（二）拓展审计问责参与国家治理的深度

政府参与国家治理的深度直接表现为财政资金的使用范围和分配比重，审计通过对财政收支信息的公开，有效地影响政府的行为，审计问责成为国家治理的重要方式。完善国家治理，不能回避现存的制度性缺陷，国家审计应深入挖掘财经违法行为的原因，并在介入程度上找到平衡点，提出建设性意见。

1.强化机制问责。制度能力是国家治理的核心，审计过程中应从制度的供给入手，研究哪些制度对经济发展至关重要，应当如何设计。各级审计机关均应站在体制、机制的角度，通过查错纠弊，分析表面问题背后的深层原因，查找体制、机制性漏洞，以完善治理制度，特别是促进审计对象建立工作责任制，帮助其完善内部追究制，使经济财权与经济责任相匹配，从经济责任审计的问责党政领导逐步过渡到问责政府，促使建立与国家政治经济体制相适应的国家治理机制。

2.完善绩效问责。马克思的节约理论告诉我们，经济社会发展的重要标尺就是劳动时间的节约程度，这一理论在国家治理中主要体现为以尽可能少的公共消耗提供尽可能多的公共服务，由此可见政府绩效是衡量国家治理能力的重要指标。从某种意义上讲，实现公众对政府的信任，需要人民来监督和认可政府绩效。1979年最高审计机关国际组织就提出了绩效审计，绩效审计也受到了政府的普遍重视，但目前为止，尚没有具体的绩效问责标准和方法，也没有绩效问责的案例。以治庸问责为例，审计机关目前尚没有围绕“鉴证责任、评价责任、追究责任”制定出参与治庸的制度。因此，可以在有关政府绩效的规定中增加审计问责的条款，为绩效问责提供依据。

3.构建风险问责。我国正处在治理转型的过程中，只要有变革就有风险，治理转型也不例外。目前审计问责的直接动因是突发事件或政治形势，更多地体现出被动性和人为性。随着审计免疫功能的发展，审计问责功能也需要转型，不但要对合法性进行问责，也要对经济社会风险进行问责，审计机关应根据经济社会风险的类型，研究出不同的风险问责方式。针对屡审屡犯的原因，从政策、制度、价值等风险的源头来规制风险，从问个人之责，到问政策之责、制度之责、价值之责。可喜的是，《关于党政领导干部问责的暂行规定》已经将问责延伸至决策和政策的制定，当然具体的风险问责办法还需要进一步配套。

（三）加大审计问责参与国家治理的力度

完善财政资金使用的责任标准，建立审计问责机制，是构建责任政府的重要手段，“用钱须有责，有责须追究。”审计机关应通过完善问责机制、整合问责资源、创新问责方式来强化问责、促进整改。

1.整合问责资源，形成整体问责。当前审计问责主要有两种方式，一是审计机关通过审计报告或审计决定对被审计单位存在的问题直接提出意见或建议；二是对需要其他机关处理的违法线索进行移送。因此，审计机关一方面要做好问责的主体，通过严格审计、依法问责、跟踪整改、审计公开，提高审计问责的力度；另一方面还需要做好其他问责主体的助手，通过畅通移送渠道、完善联合办案机制，形成整体问责，促进国家良治。此外，在具体的问责内容上，审计机关既要关注纪律责任、行政责任、法律责任，更要关注绩效责任和风险责任，增强审计问责的厚度。

2.探索公益诉讼，创新问责方式。目前审计问责方式主要表现为，涉嫌犯罪的，移送司法机关；涉嫌重大违纪违规的，移送纪检监察部门及有关主管机关，审计问责更多地依赖于其他机关的配合。此外，刑事移送主要针对人，不能有效保护国家财政资金，因此，可以尝试建立审计公益诉讼，即当发现国家资源正在遭受不法侵害，不及时制止则会造成难以挽救的后果时，审计机关能以自己的名义提起公益诉讼，这样不但快捷、有效，而且能突破审计问责主体的约束，及时消减经济社会风险。至于审计公益诉讼的适用条件、具体程序等尚有待探索。

3.统一问责程序，完善问责立法。问责行为的法治化既是加强问责力度的需要，也是保护问责对象合法权益的需要。目前我国的审计问责中仍然存在较多的人治因素，其重要原因有问责规范层次低、问责程序失范等。为有效实现审计问责，需要省级以上的审计机关出台适合本地的、统一的《审计问责规定》，从制度层面上为本地区的审计问责提供制度保障，使审计问责常态化，并且更趋理性。这些规定应明确责任的标准、需要问责的事由、问责主体的范围和权限、审计问责的方式和程序、问责对象的救济途径等，为审计问责保驾护航，以切实实现公共经济资源使用过程中的抑“恶”扬“善”，最大限度地利用好财政资金，为国家治理中的责任追究提供经验。

四、结语

国家治理不同于政府统治，它强调扩展社会各主体的共有知识，帮助他们共同参与治理决策，就目前而言，主要是如何发挥政府、市场和社会等主体在治理中的积极作用。作为国家良治的重要手段——审计问责，它通过监督预算执行、鉴证经济责任而作用于政府；通过监督市场管理者、维护经济秩序而作用于市场；通过实施民生审计、维护公共利益等而作用于社会，通过整合问责资源、强化问责力度来保障这些功能的实现。目前审计问责已成为国家良治的重要工具，并为很多国家认同。但中国的审计问责尚不能满足国家治理的功能需求，审计问责的工具理性尚有较大的发挥空间，需要各级审计机关因地制宜，逐步扩大问责范围，加大公告力度，来提高国家治理的开放度和透明度，引导社会各主体积极参与国家治理，实现治理主体间的良性互动，维护社会公共利益，改善政府的治理能力，满足国家治理的需要。当然，国家治理的工具有多种，审计问责只是国家良治的工具之一，国家审计在参与治理的过程中，不仅应发挥审计问责的工具性作用，还应关注审计机关自身的主体性作用。

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