监管底牌

林石

“鹏之徙于南冥也，水击三千里，抟扶摇而上者九万里，去以六月息者也。”这是2010年3月1日财政部会计司发表在其官方网站上《九论加快发展我国注册会计师行业》一文中引用我国古典哲学名著《庄子》中的一句话，财政部会计司在文中对这句话的含义阐释为：“只有飞得更高，才能看得更远。”

2009年，财政部发布《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》后，财政部会计司连续几个月的时间共发表了九篇文章，从各个方面阐述论证加快发展本土注册会计师行业的紧迫性。作为政府监管部门的财政部会计司对我国注册会计司行业的扶持和呵护，其心拳拳，其意殷殷，其情切切。

如今，中国市场经济进一步深化，大量大型企业需要专业性极高的会计师做中介服务，以帮助其走出去扮演国际市场上呼风唤雨的角色。这种角色，包括资本市场上已经上演的一幕幕并购重组的惊天大戏。而长期以强大的品牌优势、精熟的业务能力和良好的诚信形象垄断中国会计中介市场的国际“四大”会计师事务所将面临本土化转型的釜底抽薪之阵痛，本土会计师事务所似乎遇到了千载难逢的时机。但是，他们准备好了吗？

底牌亮出

今年5月10日财政部发布《中外合作会计师事务所本土化转制方案》，根据该方案，“四大”合作所将与中国国内本土大型事务所一样，依法转型为代表国际注册会计师行业发展方向的特殊普通合伙事务所。新注册的事务所要求有25名以上符合规定的合伙人、100名以上的中国注册会计师。

该方案要求转制后的“四大”中，境外合伙人比例应在五年过渡期结束后降至20%以下，首席合伙人在三年过渡期结束后必须具有中国国籍且具备中国会计师执业资格。

该来的总要来的。这个转折方案对于一直处于中国注册会计师行业“天之骄子”般地位的“四大”所无异于釜底抽薪，有境外媒体认为，这一规定有迫使境外合伙人退出之嫌。尤其是不熟悉中国语言的境外合伙人要通过中国式奇难的注册会计师资格考试，是一个非常艰巨的挑战。

监管部门的表态是，“四大”本土化转制符合国际惯例，中方不仅没有“迫使”境外合伙人退出，而且周全、稳妥地安排了过渡期方案。本土化符合“四大”在华发展战略，不会降低“四大”事务所审计质量。

“我们支持国内会计师事务所所做大做强。”近日，财政部会计司一位官员在一个内部论坛上这样说，目前中国会计师事务所地位和实力与中国经济发展的实力严重不匹配，这会产生很多问题。他说：“在国际上，唯有中国的‘四大不是中国人说了算，在董事会中没有中国人，这里会产生一系列问题，最主要的是经济信息安全的问题，如他们对中国石油和中国石化，管道和储量他们都能看到。”

瓜熟蒂落

监管部门之所以在今年出台“四大”的转制方案，从表面上看，毕马威、德勤和安永20年前签署的合资企业协议将于今年晚些时候到期，普华永道的合资企业协议将于2017年到期，但是从根本上，“四大”会计师事务所今后将以何种形式在中国存在本来就是一个悬而未决的问题。另一个更为重要的问题是中国会计师行业、中国会计师行业的监管以及中国会计师事务所的实力，与20年前相比已经不可同日而语。

这位财政部会计司的官员透露，中国本土会计师事务所的经营实力和“四大”相比差距正在拉近，但是形势还是相当严峻。近几年，“四大”的利润还是要远远超过国内的事务所。

从服务客户的质量来看，能带来1亿元以上收入的客户有4家，这几个客户被“四大”独占；能带来收入在1000万元到1亿元的客户26家，四大占23家。

“四大”会计师事务所的客户数量少，大多是金融业和垄断央企。“‘四大的一家客户利润可能超过一个亿，‘四大里一个团队就住在银行里，就吃这个银行。高端客户占的比例多，资产总额、收入总额占的比例很大。”

从近几年的公开数据可以看出，虽然“四大”业务收入一直在上升，但收入占全行业的比例却正在下降。一位跨国公司的首席财务官告诉记者，相对本土会计师事务所来说，“四大”确实水平高出一些，也仅此而已。你看看“四大”那些员工，他们的年龄结构，一个干五六年就坐上高级经理的大学毕业生带着一群小孩，一两个月能审出什么来？

另外，近几年监管部门对于中国会计准则与国际会计准则接轨的努力也把中国会计师事务所行业推向了成熟。证监会会计司的一位人士近日透露，中国会计准则基本已经与国际准则趋同，现在也还仅仅存在一个方面，就是长期资产的减值损失，在中国还不能转回成当期损益。“我们目前针对这一条正在制订转型方案。”这位人士透露。

“这对降低一个国家经济社会的交易成本影响很大。”这位人士说。而其实，本土事务所要壮大并走出去，首要条件便是内地会计准则要与国际趋同，如此才有对接的平台基础。

他还说：“中国对国际会计准则一旦执行了，执行力是很强的，趋同的力度都要高于欧洲。我们和国际会计准则趋同的目标是得到国际资本市场的认可，前几年的情况就是我们去境外市场上市有双重审计政策，中国会计师事务所去香港上市不认可，他们不相信中国的会计准则，不相信中国会计师事务所，金融企业也是双重审计，这是让我们很没面子的事。”

2007年，香港采取了国际会计准则，对大陆准则开始认可，大陆对中国企业的双重认可取消，不过需要排在前10位的会计师事务所的签署，当然，这已经是一个很大的进步。“2008年与欧盟开始等效，但是他们还要看看三年过渡期，过渡期结束，中国企业编制的会计报表直接就进去了。”

他说，今年4月欧盟已作出决定，承认中国编制的会计报表和国际准则等效，这是非常了不起的成就。他回忆道，2004年温家宝总理去欧盟访问，主要的议程就是希望欧盟承认中国市场经济地位。欧盟提出了四点，其中一点是公司治理和财务准则。可见我国会计师事务所国际准则的建立具有多么重大的意义。

他自信地说，最近这五六年是中国会计事业大发展的时期，我们与国际会计准则正在趋同，整体的水平大大提升，尤其是注册会计师的技术服务水平大大提升。

权宜之计

当监管层给了“四大”诸多优惠政策，让他们赚得盆满钵满的时候，许多人在抱怨，监管层显然是忘记了会计信息和会计业务是一个国家的经济命脉，现在看来这只不过是监管层的一个权宜之计。

其实经济金融信息向“四大”敞开一直是中国政府的心头之患，中国政府当时的处境是没有选择，只能以空间换取本土事务所成长的空间。

从1998年开始，国内会计师事务所实行脱钩改制经过两次大的合并重组浪潮，国内出现了几家比较大的跨地区跨行业的会计师事务所，然而，在银广夏、蓝田股份和郑百文等一连串上市公司审计舞弊案不断爆出后，以深圳中天勤会计师事务所为首的一批国内较大的会计师事务所轰然倒下。当时的《财经》杂志以“中天勤还活着，但它已经死了”，详细记述了当时国内会计师事务所弄虚作假、欺骗投资者的全部细节。

2002年2月，财政部、证监会联合发文批复，吊销中天勤、华伦、中联信、深圳同人以及深圳华鹏五家会计师事务所及有关注册会计师证券许可证。一时间，国内会计师事务所风声鹤唳。

这些事务所被清除出市场后，大量的客户需要审计，这为“四大”进入中国提供了绝佳的机会。

2001年12月，证监会发布的《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15、16号》文件中规定，公司在首次公开发行股票上市或再筹资时，财务报告除国内会计师事务所进行法定审计，应聘请获证监会和财政部特别许可的国际会计师事务所，按国际通行的审计准则，对其按国际通行的会计和信息披露准则编制的补充财务报告进行“补充审计”。

此外，一些银行也相继规定，贷款的公司必须到指定的外资会计师事务所进行信用审计。并且，国内大的央企和国企海外上市也纷纷携手“四大”。

正是由于当时我国要和国际的会计制度接轨，国企到境外上市也要符合国际准则，而境外的机构只认可“五大”的审计结果。所以，所有的大型国企都要用“四大”来进行审计。

记者根据中国注册会计师协会的数据计算的结果显示，2002年-2007年间，“四大”在全国百强会计师事务所总收入中占比逐年增长，从2002年得38.22%一直攀升到2007年得55.45%，2008年金融危机后虽有回落，但一直维持在将近一半的水平上。

另一个重要问题是，大多数央企和金融机构的审计工作均由“四大”担任，其中难免会涉及到国家机密性内容。由于外籍合伙人实际掌握着中外合作会计师事务所的决策权和管理权，他们是否会涉嫌泄漏国家机密，备受管理部门关注。今年5月，德勤上海因不提供“审计底稿”被美国SEC起诉。

对于此事，一位“四大”出身的财务总监说道：“现在和美国SEC出现的冲突，其实是两国法律的差异，根据美国萨班斯法的规定，在美上市的海外公司同样要受美国法律管理，但中国怎么可能同意你拿国内的数据出去，尤其还涉及国企。这就僵在那儿了，除非德勤不想在中国混了，否则绝不可能交出数据。要解决，也只能是两国政府之间去沟通怎么解决这个问题了。”

悉心呵护

中国监管机构对中国本土会计师事务所的呵护和扶持从来就没有停止过。一旦时机成熟，相应的扶持政策就立即跟进。

而早在2005年，国资委在《关于加强中央企业财务决算审计工作的通知》中就规定，央企委托同一会计师事务所，连续承担财务决算审计业务应不少于2年，但不应超过5年。

2007年3月18日，中国证监会下发《关于不再实施特定上市公司特殊审计要求的通知》，即日起取消特定上市公司实施特殊审计的规则。

2009年，国务院办公厅转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》（下称“若干意见”），提出要“加快现有中外合作会计师事务所本土化进程，在中国法律框架和统一市场规则下公平竞争”。

随后，财政部明确规定H股上市公司无须再进行双重审计，首批获得H股审计资格的会计师事务所，除了“四大”以外，还有八家本土所。除了提出“企业规模与会计事务所规模需相匹配”的事务所选择原则外，此次《意见》最明显的一处变化，即要求大型骨干国有企业的事务所选择本土所为其提供服务。

2010年开始“四大”会计师事务所的换审运动。三家上市国有大型商业银行年报显示，工行与安永自2004年开始合作到2010年，双方连续合作也已达6年；毕马威华振和毕马威则分别连续6年和7年，为建行提供审计服务；中行也从2004年上市开始“绑定”普华永道6年。2010年12月财政部发布《金融企业选聘会计师事务所招标管理办法(试行)》，正式规定所有国有及控股金融企业，必须定期通过招标等方式轮换会计师事务所，而这一期限，被定为三年，并且连续聘用同一会计师事务所年限不得超过五年。

直到今年5月关于“四大”的本土化转制方案出台，监管部门的底牌终于亮出来了。

监管部门认为，重点扶持大型会计师事务所加快发展，是适应我国经济发展要求的迫切需要。我国会计师事务所，尤其是本土会计师事务所目前尚不能很好满足地大型特大型企业发展的需要，有的甚至处于“缺席”状态。大型会计师事务所提供的会计服务仍明显滞后于我国经济发展状况，这是我们必须清醒认识并下大决心、花大力气尽快解决的突出问题。

更为迫切的是，本土的会计师事务所的执业和服务能力以及品牌形象已经跟我过中国企业走出去的形势严重滞后。截至2010年，国内7000多家境内投资主体在全球170多个国家和地区设立的境外直接投资企业超过1万家。与此同时，我国走出去从事境外业务的会计师事务所只有40余家，其中真正有较为稳定业务收入的只有约12家，“走出去”的中资企业所聘请的会计师事务所显然基本上是境外会计师事务所。“这一局面不利于我国注册会计师行业在跨国执业中丰富阅历，增长才干，积累经验，必须通过加快扶持我国大型会计师事务所予以纠正和扭转。”财政部会计司在一篇论文中这样说。

现在看来，留给本土会计师事务所的就是真正以扎实的服务、精熟的执业、独立的道德素养和诚信形象提升自己的品牌。然而本土会计师事务所审计的创业板上市公司业绩频频变脸，仿佛这个行业的诚信水准还有待提高，我们放佛看到多年前中天勤的身影。

“扶上马，走一程。”监管层所能做的已经“仁至义尽”，如何对得起这一番苦心，本土会计师事务所们当反躬自省。