浅析高校个人所得税纳税筹划——以某地方高校为例

　　【摘要】 随着高校收入分配制度的改革，高校教师个人所得税筹划以及合理避税问题显得日益重要而迫切。文章从单位的角度分析高校个人所得税筹划的意义和现状，并通过实证分析总结出高校个人所得税纳税筹划的思路。
　　【关键词】 高校；个人所得税；纳税筹划
　　
　　2009年5月，国家税务总局下发通知，要求各地税务机关全面加强货物劳务税、所得税、财产行为税、国际税收四大税种征管，促进堵漏增收。通知中特别指出，各地要加强高校教师除工资以外的其他收入和兼职、来访讲学人员的个人所得税征管，要选择部分扣缴税款可能不实、人均纳税额较低的高校进行分析、评估和检查，发现应扣未扣税款行为，要依法处理。
　　虽然，伴随着最近几年行政事业单位工资调整和高校收入分配制度改革，高校教师的收入水平有了显著提高，但高校教师的整体收入水平与社会整体收入水平相比，并不能说是一个高收入人群。因此，如何在不违反法律法规的前提下，科学筹划，合理节税，寻求税负最小化，提高实际可支配收入，逐渐成为广大高校教师普遍关注的问题。本文结合地方高校的教师实际收入情况，就高校如何从单位的角度对个人所得税进行纳税筹划作一探讨。
　　
　　一、高校个人所得税纳税筹划的意义
　　
　　纳税筹划， 源于英文的“tax-planning”，它是指纳税人在既定的税法和税制框架中，设计或规划自身经营、交易及财务事项，使自身税负得以减轻或延缓的一切行为的总称。对高校教师的个人所得税进行科学合理的筹划， 既有助于国家不断完善现行税收法规， 建立税负公平的经济环境， 又能提高高校财务管理水平， 降低高校整体税负， 增强高校教师的纳税意识，为广大高校教职工争取更大的经济利益。从长远来看，合理有效的纳税筹划，对我国高等教育事业的持续快速发展及税收经济发展都具有重要的现实意义。
　　
　　二、高校个人所得税纳税筹划的现状
　　
　　（一）对纳税筹划认识不足
　　提起纳税筹划，一般人会单纯地认为就是少交税，其实这种认识是不正确的。“野蛮者抗税，无知者偷税，糊涂者漏税，精明者进行纳税筹划。”纳税筹划是纳税人依据现行税法，在遵守现行税收法规的前提下，运用纳税人的权利，在有多种纳税方案可供选择时，纳税人可以进行策划，选择税负最轻的方案，即纳税人通过事先筹划和安排，尽可能地取得“节税”的税收收益，是合理合法的。
　　（二）对高校纳税筹划部门的误解
　　许多教职工对高校纳税筹划工作有个误解，认为工资奖金由财务部门发放，所以纳税筹划应由财务部门来承担，实际上这种认识是不全面、不完整的。纳税筹划的主体是在单位中能够决定收入分配总量，制定或确认收入分配标准的部门，高校的各项收入发放标准是由人事部门、相关职能部门及二级学院来制定，财务部门只是按照既定标准完成发放任务。作为执行部门的财务部门，由于不能决定收入分配总量及收入分配标准，所以不可能单独完成纳税筹划工作。
　　
　　三、高校个人所得税纳税筹划的实证分析
　　
　　例1，张教授每月固定应税收入3514元，其中：工资应税收入3414元（扣除“三险一金”后），伙食补贴100元。2011年3月取得2010—2011年第二学期绩效奖励4500元，2010—2011第二学期超课时酬金600元；2011年4月取得2010年度科研奖励78 000元。张教授每月固定支出：交通费200元，电话费200元，校内食堂就餐100元，健身费300元，图书资料费300元。2011年计划购入笔记本电脑一台8 000元，科研会务费10 000元。未做纳税筹划。
　　根据《财政部国家税务总局关于误餐补助范围确定问题的通知》（财税［1995］82号）规定：“国税发［1994］089号文件规定不征税的误餐补助，是指按财政部门规定，个人因公在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按规定标准领取的误餐费。一些单位以误餐补助名义发给职工的补贴、津贴，应当并入当月工资、薪金所得计征个人所得税。”
　　张教授每月固定收入应纳个税=（3 514-2 000）×10%-25=126.4元
　　固定收入全年应纳个税=126.4×12=1 516.8元
　　绩效奖励、超课时酬金应纳个税=（3514+4 500+600-2 000）
　　×20%-375-126.4=821.4元
　　科研奖励应纳个税=（3 514+78 000-2 000）×35%-6 375
　　-126.4=21 328.5元
　　2011年上述收入共计应纳个税1 516.8+821.4+21 328.5
　　=23 666.7元
　　方案一：单纯对收入进行纳税筹划。
　　针对张教授3月所取得的上一学期绩效奖励、超课时津贴，4月所取得前一年度科研奖励，根据《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发［2005］9号）规定： “纳税人取得全年一次性奖金单独作为一个月工资薪金所得计算征税， 在计征时应当把当月内取得的全年一次性奖金除以12个月， 按其商数确定适用税率和速算扣除数。”结合高校学期制的特点，通过测算，作出如下筹划方案：
　　1.将3月所取得的上一学期绩效奖励、超课时酬金分至3—8月6个月进行发放，每月发放850元（4 500/6+600/6）；
　　2.将4月所取得的前一年度科研奖励分为两部分，60 000元作为全年一次性奖金在4月发放，18 000元分至4—12月9个月进行发放，每月发放2 000元（18 000/9）。
　　每月固定收入应纳个税126.4元，全年共计1 516.8元。
　　绩效奖励、超课时酬金每月应纳个税=（3 514+850-2 000）×15%-125-126.4=103.2元
　　绩效奖励、超课时酬金共计应纳个税=103.2×6=619.2元
　　科研奖励应纳个税（全年一次性奖金部分）=60 000×15%-125
　　=8 875元
　　科研奖励每月应纳个税（4—8月）=（3 514+850+2 000-2000）×15%
　　-125-126.4-103.2=300元
　　科研奖励每月应纳个税（9—12月）=（3 514+2 000-2 000）×15%
　　-125-126.4=275.7元
　　科研奖励共计应纳个税=8 875+300×5+275.7×4=11 477.8元
　　2011年上述收入共计应纳个税=1 516.8+619.2+11 477.8=13613.8元
　　通过筹划2011年共计节税=23 666.7-13 613.8=10 052.9元，其中，绩效奖励、超课时酬金节税=821.4-619.2=202.2元，科研奖励节税=21 328.5-11 477.8=9 850.7元。
　　方案二：选择多种支付方式进行纳税筹划。
　　结合张教授的支出情况，通过测算作出如下筹划方案：
　　1.将伙食补贴直接拨给学校食堂，每日免费为教职工提供午餐，免费向教职工开放学校体育馆、活动中心丰富教职工业余生活，在限额内为教职工报销交通费、电话费、图书资料费，每月应税工资下调至2 414元。
　　2.将3月所取得的上一学期绩效奖励、超课时酬金分至3—8月6个月进行发放，每月发放850元（4 500/6+600/6）；
　　3.将2010年度科研奖励分为三部分发放：学校为张教授提供笔记本电脑一台供其无偿使用，5年后学校办理固定资产注销手续，将所有权转移给个人；限额内为张教授报销其科研会务费；现金发放科研奖励60 000元，其中24 000元作为全年一次性奖金在4月发放，36 000分至4—12月9个月进行发放，每月发放4 000元（36 000/9）。
　　
　　每月固定收入应纳个税=（2 414-2 000）×5%=20.7元
　　固定收入全年应纳个税=20.7×12=248.4元
　　绩效奖励、超课时酬金每月应纳个税=（2 414+850-2 000）×10%
　　-25-20.7=80.7元
　　绩效奖励、超课时酬金共计应纳个税=80.7×6=484.2元
　　科研奖励应纳个税（全年一次性奖金部分）=24 000×10%-25
　　=2 375元
　　科研奖励每月应纳个税（4—8月）=（2 414+850+4 000-2 000）×20%
　　-375-20.7-80.7=576.4元
　　科研奖励每月应纳个税（9—12月）=（2 414+4 000-2 000）×15%
　　-125-20.7=516.4元
　　科研奖励共计应纳个税=2 375+576.4×5+516.4×4=7 322.6元
　　2011年上述收入共计应纳个税=248.4+484.2+7 322.6=8 055.2元
　　通过筹划2011年共计节税=23 666.7-8 055.2=15 611.5元，其中，工资等固定收入节税=1 516.8-248.4=1 268.4元，绩效奖励、超课时酬金节税=821.4-484.2=337.2元，科研奖励节税=21 328.5
　　-7 322.6=14 005.9元
　　例2，市艺术馆李老师为音乐系外聘教师，2011年3月学校决定为其发放2010—2011年第二学期课时酬金5 400元。
　　因李老师为该高校外聘教师，此酬金应按照劳务报酬计税。
　　未做纳税筹划，直接发放应纳个税=5 400×（1-20%）×20%=864元。
　　根据劳务报酬每次取得的收入定额或定率减除规定费用后的余额为应纳税所得额，结合高校学期制的特点，作出如下筹划方案：将李老师课时酬金分至3—8月6个月发放，每月发放900元，该酬金应纳个税=（900-800）×20%×6=120元。
　　通过筹划李老师上学期课时酬金共节税=864-120=744元
　　
　　四、高校个人所得税纳税筹划的思路总结
　　
　　（一）工资选择多种支付方式
　　高校可以将工资一部分转化为福利发放，降低教师名义收入，从而增加教师的税后实际可支配收入。解决教师生活必需问题。例如：开通班车、免费接送教职工上下班， 或者每月报销一定额度的交通费用；提供免费工作餐；为新教师提供周转房；为教师报销一定额度的通讯费、图书资料费；将学校体育场馆、活动中心免费为教师开放等。改善教师办公条件，配备办公设备及用品。例如为教师配备笔记本电脑等，但办公设备要入学校固定资产，所有权属于学校，资产注销后方可办理产权转移。
　　（二）酬金、奖励合理设计发放方案
　　对于绩效奖励、超课时酬金、科研奖励等集中发放的项目，财务部门、人事部门、科研部门等相关职能部门要做到事先沟通，整体统筹，通过测算，采取分次发放，全年一次性奖金发放等多种发放方案相结合。但是要注意，根据国税法［2005］9 号，纳税人取得全年一次性奖金单独作为一个月工资薪金所得计税，以其当月内取得的全年一次性奖金除以12个月按其商数确定适用税率和速算扣除数。这就使全年一次性奖金实际计算所得税时只扣除了1 个速算扣除数， 与理论算法相差11个速算扣除数， 就会导致存在年终奖金税收政策的“无效空间”，从而形成在两个应纳税所得额级距临界点附近，应税收入增加1元，税后收入反而大幅减少的不合理现象。通过测算，以下区间为年终奖金税收政策的“无效空间”，6 000（不含）—6 305.56，24 001（不含）—25 294.12，60 001（不含）—63 437.5，240 001（不含）—254 666.67，480 001（不含）—511 428.57，720 001（不含）—770 769.23，960 001（不含）—1 033 333.33，1 200 001（不含）—1 300 000，在设计发放方案时要注意避开这些“无效空间”。
　　（三）劳务报酬、稿酬分次发放
　　劳务报酬以每次取得的收入定额或定率减除规定费用后的余额为应纳税所得额。一般来说， 连续性劳务报酬收入集中发放便意味着税负的增加， 而采取分多次发放，就能多次扣除费用，税负便会相应地减轻。教师取得劳务报酬时可以通过增加费用开支尽量减少应纳税所得额， 或者通过延迟收入、均衡分摊收入等筹划方法， 将每一次的劳务报酬所得安排在较低税率区间内发放。同样， 稿酬所得也是以每次出版、发表取得的收入为一次计算缴纳个人所得税。因此， 稿酬所得可以通过系列丛书的形式将著作认定为几个单独的作品分别纳税，以降低税负。
　　
　　【参考文献 】
　　［1］ 苏春林.纳税筹划实务［M］.北京：中国人民大学出版社，2005.
　　［2］ 李克亮.高校个人所得税纳税筹划的几个误区［J］.教育财会研究，2011（1）.
　　［3］ 陈阳轩.高校个人所得税存在的问题与纳税筹划［J］.经济师，2009（7）.