论税收对我国收入分配的调节

孙钢

（财政部财政科学研究所，北京100142）

论税收对我国收入分配的调节

孙钢

（财政部财政科学研究所，北京100142）

一、税收调节我国收入分配的基本情况

1.总体情况

2009年我国的税收总收入为59515亿元（财政部口径，包括关税、契税等全部税收，并扣除了出口退税），是1994年的13.47倍，平均年递增率为18.93%。宏观税率由1994年的9.17%提高到2009年的17.75%。参见表1。

表1 1994-2009年中国税收总收入及宏观税率情况单位：亿元

表1说明，政府通过税收手段取得的国民收入的份额大大提高了，政府财政收入的快速增长，为国家合理调节国民收入分配和居民收入分配提供了物质条件。

2.相关税种情况

我国现行税制共有19个税种，其中参与国民收入和居民收入分配调节的主要有7个税种，即所得收益税类的个人所得税、企业所得税和土地增值税；货物劳务税类的消费税和车辆购置税；财产税类的车船税和契税。其他12个税种并非不涉及国民收入分配和居民收入分配，但发挥的调节作用有限，因此不作为重点分析。如增值税虽然是收入最多的税种，但征收普遍，作用中性，加上可以转嫁，一般不作为调节收入的政策工具。再如营业税、关税的情况也类似。而像房产税、资源税等由于其纳税人目前不涉及一般居民个人，所以也没有列入本文分析的范围。参与收入分配的7个税种的收入情况见表2：

表2 1994-2009年参与收入调节各税种收入情况单位：亿元

表2表明，这7个税种的收入增长相当快，除消费税外，其它6个税种平均年增长率都高于税收总额的增长。1994-2009年的15年期间，企业所得税、个人所得税、消费税、车船税和契税等5税分别增长了15.8倍、53.1倍、8.5倍、17倍和143.5倍，7税合计增长了17.7倍。其在工商税收（指由税务机关负责征收管理的税收，下同）总额中的份额由25.36%提高到了38.1%，其占GDP的比重也由2.67%提高到了7.17%。这表明，该7个税种对国民收入和居民收入的调节总量提高了，调节力度也大大增强了。

3.基本评价

（1）我国收入分配的现状。在税收参与收入分配调节的深度和广度不断加大的同时，我国收入分配存在的问题却日益突出，尤其是“两个比重”下降：即近年来，劳动报酬在初次分配中的比重下降，居民收入在国民收入中的比重下降。不仅如此，居民的收入差距也进一步扩大。我国的基尼系数1995年为0.389，2006年达到0.496，目前可能已经超过了0.5。城乡居民人均收入之比1994年为2.86:1，2007年扩大到3.33:1。

（2）对税收调节作用的评价。如何评价税收增长与收入分配矛盾突出这一反差的现象？

1）多方面的原因导致收入差距的扩大。其中既有经济方面的原因，也有社会的、文化的、政治的甚至是自然环境方面的原因，因此，缩小收入差距并非单单依靠税收能办到的。

2）作为政策工具，税收的功能存在局限性。税收虽然是一种有效的政策工具和手段，但它不是万能的，其本身具有局限性，包括管收不管支，能“劫富”而不能“济贫”，可以“抽肥”但未必能够“补瘦”；“一手硬、一手软”等。因此，税收在某些方面作用明显，而有些方面则作用有限，不能干什么都要依靠税收优惠政策。

3）税收对收入分配的已有调节作用还是应该充分肯定的，毕竟国家从收入较高的地区、企业和群体征收了相当一部分收入，通过直接分配和转移支付，给了贫困地区和低收入群体。尽管调节的效果不完全理想，但如果没有上述税种的调节，居民收入的差距可能比目前的还要大。

4）税收的作用尚未充分发挥，还有挖掘的余地。

二、税收调节收入分配的问题及分析

1.所得收益税类

（1）个人所得税

个人所得税最突出的特点在于：由于采用累进税制，因而“所得多的多征，所得少的少征，无所得的不征”，即富人多缴税，穷人少缴税或不缴税。因此个人所得税通常是被看作调节收入分配最得力、最有效的工具。但是，许多因素都会影响个人所得税调节功能的发挥，一些方面还存在认识误区。

1）收入与调节两职能在理论与实践中有不同定位。理论上一般强调所得税的调节作用，但在实践中，调节收入分配并非个人所得税的首要职能。个人所得税最早于1799年产生于英国，当时是为了筹集军费，满足战争需要。它的收入职能是直接的，显而易见的。个人所得税发展到今天，已成为发达国家最主要的税种，靠的是它的收入功能而非调节作用，尽管它的无法衡量的调节效果对个人所得税的推广起了促进作用。也许有人会说，既然个人所得税能够取得足够的收入，政府不就可以用这部分收入去平衡或缩小分配差距吗？说的没错，但其它税种也可以起这种作用，而不单单是个人所得税了。

上世纪90年代后期，我国的全国人大常委会曾经召开过个人所得税改革的国际研讨会，国外的专家问我们：你们搞个人所得税是为了取得收入还是为了调节收入？如果是前者，不如把增值税率提高0.5个百分点，若是后者，那应该搞个人所得税。我们当然回答说是为了调节收入。从实践的情况来看，1994年至今，有关部门所公布的个人所得税情况只有收入数据，而极少公布调节效果的评估或测评。要评估调节效果，需要详细的纳税人信息资料，包括纳税人的收入结构、职业分布、年龄分布、适用税率分布等。不掌握这些资料，当然无法评估调节效果，也无法有针对性地进行相关制度和政策的调整。国家税务总局公布的2010年年所得12万元以上纳税人申报的情况表明，全国共有269万人申报，人均所得额为34.78万元，人均应纳税额为5.24万元，由此得出的平均税率只有15.07%。而依据税法，这个群体至少也应该按照20%的税率纳税。到底是申报不实，还是征收不力？民众不得而知。

总之，尽管在理论上总是强调个人所得税的调节功能，但在现实中，人们了解的只是该税的收入情况，而对它的调节效果知之甚少。

相比之下，台湾地区的综合所得税信息非常丰富，不仅令大众明了每一税率的纳税人有多少，还知道纳税人的年龄分布和职业分布，因此一旦有政策调整，可以较准确地预估影响力度和成效。而我国强调个人所得税调节作用的重要性只是停留在理论上和言词中，并没有落实到实际工作上。在这种情况下，个人所得税的调节作用自然是非常有限的。

2）征收面的大小决定调节力度的强弱。个人所得税要充分发挥其调节作用，需要有一定的征收面，使得大部分老百姓成为参与者而非旁观者。也就是说，只有在普遍纳税的情况下，纳多纳少所体现的调节作用才能被人们明显地感觉到。如果只是极少数人纳税，其调节的客观效果会大打折扣。

我国个人所得税的征收面恰恰较窄。目前缴纳个人所得税的工薪收入者有多少？相关的权威机关都没有公布，本人估计大约只有6000万，约占全国总人口的4.5%，占全国城镇人口的9.6%，占全国城镇就业人口的19.3%(据国家统计局资料，至2009年底，我国总人口为13.35亿，城镇人口6.22亿，城镇就业人口3.11亿)。即城镇里每5个挣工资的人只有不到1个人缴税。如果说年所得12万元以上的算高收入者，那么这部分高收入者只有269万人，占工薪纳税人的4.48%，低于人们的通常判断。换句话说，占工薪纳税人95.52%的群体其月收入在2000-10000元。当然，北京、上海、深圳等城市的纳税比例相对较高，据统计，北京市有收入的人口约为1100万人，工薪纳税人为500万人，即两个挣工资的人中有近1人纳税。而发达国家的纳税人数约占总人口的30%，如加拿大，在2800万人口中，个人所得税申报者达到1900万，其中1370万人缴纳个人所得税，纳税人口比例达到48.9%，与现在的北京差不多。

我国个税征税面过窄与两次提高“起征点”（注：正确的概念应为费用减除标准，或称为扣除额，但老百姓通俗称其为起征点，本文使用俗称，但加引号以示区别）不无关系。这也是个人所得税比重多年来徘徊不前的原因之一（参见表3）。以1986-1992年个人所得税占税收总收入的平均比例来看，美国为46%，英国31%，澳大利亚56%，加拿大46%，日本39%，德国15%，法国13%。发展中国家的情况是，上述期间，亚洲国家平均为12.7%，非洲国家平均为11.4%，中东国家平均为8.1%。而我国的个人所得税比重1994年之前不足1%，目前不到7%。

表3 1994-2009年中国个人所得税比重变化

个人所得税收入占GDP的百分比：经合组织1996-2000年及2001年的平均值分别为10.9%、11.0%。其中，北欧国家最高(17.5%)，北美国家次之(12.8%)，西欧(9.1%)和亚太国家再次之(9.0%)，东欧国家最低(6.8%)。而中国1994年的这一比重仅为0.15%，1994-1999年平均为0.30%，2002年方超过1%，2007年达到1.29%。

此外，个人所得税“起征点”的两次提高时间相距过短，也给民众造成种种误区：一是似乎个人所得税的改革就是“起征点”的调整，因而不断要求“起征点”的进一步提高。二是不了解“起征点”的本意。设立“起征点”的目的是保障纳税人的基本生活需要，避免因纳税而影响基本生存。因此，“起征点”所规定的标准不仅不包括买房买车等富足生活的需要，甚至也不能满足天天“吃香喝辣”的需要。但我们有关部门过去没有解释，现在也不好解释，比较尴尬。三是与国外相比，我国的“起征点”水平是较高的。国外的宽减额(相当于我们的“起征点”)一般都是比最低工资略高一些，大约为人均收入的1/3(参见表4)。我国的“起征点”相当于全国平均工资的80.28%，而江西、黑龙江、海南、湖北的平均工资还不到“起征点”(参见表5)。四是我国的“起征点”是统一的，“一刀切”的，而国外一般都是按人口扣除的，叫生计扣除。这应该是“起征点”问题的核心所在。

表4 主要经合组织国家个人所得税基本宽减程度比较表

表5 2008年中国城镇职工年平均工资及与扣除额的比率表

3）累进税率设计不当会影响调节效果。前面提到个人所得税的特点是“所得多的多征，所得少的少征”，它是通过累进税率来体现的。但多少算多征，多少算少征则很难说的清。即所谓的纵向公平说起来容易做起来难。有一种观点认为公平的税率设计应该不改变税前税后的所得排列顺序，即所得多的税后所得仍然多，所得少的税后所得仍然少，也就是说不追求税后收入的绝对相等。这种理念为许多国家所接纳。这也表明，所得税至多只能缩小收入的差距，而不能取消收入的差距。

我国现行个人所得税对工薪所得实行9级超额累进税率，但级距设计不当，导致税负不合理。1994年个人所得税的税率表与1980年的税率表相比较，2200元及之下所得对应的税率有所提高，而2200元以上的所得对应的税率大幅下降（参见表6），新税率表确实存在税负“富轻贫重”的倾向，即提高了低所得的税负而降低了高所得的税负。

表6 我国新旧个人所得税工资薪金所得税率比较表

此外，由于对不同收入项目采取不同的税率和扣除办法，造成各项所得之间税收负担不一致。各类所得在不同的收入数量区间，税负轻重无序，看不出鼓励与限制的政策倾向。最典型的例子就是：工资薪金年所得超过120万元的部分要按45%的税率纳税，而近年出现的超过1亿元的彩票中奖所得，仍仅按20%的税率纳税。并且，彩票中奖1万元以上才征税，而过去对存款利息，即便只有1元的利息，也要被扣0.20-0.05元的税。量能负担的公平性无从体现。

4）综合制与分类制的区别在于公平的标准不同。综合税制是将纳税人一定时期的各种不同来源的收入进行汇总，经必要扣除后，适用统一的累进税率表。分类税制是将纳税人一定时期的所得按来源划分成若干类别，分别扣除后适用不同的税率表。前者从收入数量的角度强调量能负担的公平性，后者则是强调所得取得的不同方式区别对待的必要性和公平性。两者的调节是有差异的。

我国现行的个人所得税采用的是分类制，存在的问题，一是未能体现分类税制通常表明的“劳动所得税负轻于资本所得”的倾向。二是由于各类所得的扣除标准不同，适用税率不同，导致不同所得的税负缺乏公平、合理可言，更如何期待它能发挥正常的调节作用呢？

（2）企业所得税

1）企业所得税的收入情况。我国的企业所得税收入在上世纪90年代基本上徘徊不前，占税收总额的比重甚至连年下降。进入新世纪后，收入迅速增长，但收入比重仍起伏较大。

表7 1994-2009年中国企业所得税的收入情况单位：亿元

表8 1994-2009年中国企业所得税收入占工商税收的比重单位：%

2）企业所得税存在的问题。企业所得税部分参与国民收入的初次分配，因而企业所得税存在的问题有可能对初次分配产生种种影响。

第一，1994年统一内资企业所得税后实行的计税工资制度，至少在形式上冻结了职工工资，模糊了初次分配的真实情况。由于超过计税工资标准的部分要调整为利润，其结果，一是职工的工资被低估，二是利润被虚增，三是导致一部分工资被费用化。

第二，一些国企、央企凭借特殊地位实行工效挂钩，拉大了他们与一般企业的工资差距。

第三，2008年实行新企业所得税后，以上问题或解决或缓解。目前的最大问题是新税法仍无法对企业的福利差异进行调节。面对一些企业的高福利，企业所得税和个人所得税都表现出调节无力。

（3）土地增值税

1）土地增值税的收入情况

土地增值税是1994年开征的一个税种，开征的目的是为了规范房地产市场交易秩序，适当调节土地增值收益。纳税人为转让房地产并取得收入的单位和个人，采用30%-60%的四级超率累进税率（增值额分别超过扣除项目金额的50%以下、50-100%、100-200%、200%以上）。收入情况见表9。

表9 1994-2009年中国土地增值税收入情况单位：亿元

2）土地增值税存在的问题。土地增值税的征收难度极大，因此征收不理想，2000年以前，每年的征税收入不足10亿元，无论是收入职能还是调节职能都谈不上。2004年以后，由于房地产市场火爆，同时加强了税收征管，并对以往的征收情况进行清算，使得土地增值税的收入近年来有了迅速的增长。2009年收入达到了719亿元，然而比重仅为1.14%，说明该税的收入调节力度还非常有限。

2.货物劳务税类

（1）货物劳务税的累退性。货物劳务税即商品税或商品劳务税，我国习惯称为流转税。一般商品税具有累退性质，较难体现税收的公平原则。由于穷人的消费率高于富人，因而穷人收入中负担税收的比重要高于富人，所以收入越高，税负越低，由此产生一般商品税的累退效应，因此对收入分配的调节是逆向的。

（2）消费税属于选择性商品税，它是对高档商品和奢侈品征收高税，因而不具有累退性，其收入调节作用是正面的。但是长期以来，我们把消费税只看作是收入手段，而忽略了它可以成为调控手段。但自2006年4月对消费税政策实施调整以来，消费税的调控及调节作用日益明显。

表10 1994-2009年中国消费税收入比重变化

（3）车辆购置税。随着汽车进入家庭，汽车成为家庭收入和财产的象征之一。进而车辆购置税也成为收入调节的手段之一。2001年1月1日起，车辆购置费改为车辆购置税，2009年，该税收入为1163亿元，占工商税收总额的1.84%。突出的问题是该税不问汽车的档次和价值，统一按10%的税率征税，调节的目标不明确，作用有限。2009年及2010年，对1.6升排量以下的小轿车，车辆购置税分别减按5%、7.5%征收，调节作用有所显现。

3.财产税类

（1）财产税的概况。我国的财产税主要包括车船税、房产税、城镇土地使用税、契税等税种（税务部门把耕地占用税、资源税和船舶吨税也视为财产税）。收入情况见表11。

表11 1994-2009年中国财产税各税种收入情况单位：亿元

（2）存在的问题。一是财产税收入较低，增长缓慢，尽管2007年修订税制后收入增长加快，但总体的比重仍较低，尚难以成为收入调节的主要工具。二是契税并非保有环节的税种，从严格的意义上说不能算作是财产税。但如果不算契税的话，财产税的比重更低。三是现行的房产税和土地使用税的纳税人主要是企业和单位，基本上不涉及普通居民，因此对居民收入的调节非常有限。

4.小结

以上分析表明，上述7个税种尽管参与各类收入分配，在理论上可以发挥收入调节的作用，但由于制度上的种种缺陷或政策措施上的不尽如人意，使得税收的调节作用未能产生预期的成效。

三、改革完善建议

1.加强收入分配调节要明确量化指标

面对收入分配领域存在的问题，泛泛地强调加强收入调节是远远不够的。必须对调节目标进行量化，才能制定有效的调节政策和可操作的测评方法。例如要缩小收入差距，不能泛泛而言，必须明确首先要缩小行业收入差距？地区收入差距？还是群体收入差距？缩小的目标是1个点还是2个点？以此制定相关的政策措施才可能有效。再如对炒房的暴利，现有的税收政策都显得软弱无力，难以遏制炒房的倾向。如果明确炒房暴利的90%应归公，并以此来制定相关的政策，效果可能会好得多。收入分配差距包括财富存量差距和财富增量差距，要遏制收入差距的进一步恶化，至少应该力争增量的差距小于存量差距。为此，必须由有关部门明确并统一反映收入差距的指标和测评方法，财税部门据此确定税收政策的调整方案。

2.所得税改革

在增强税收调节收入的作用方面，所得税的改革仍是重点，特别是个人所得税的深化改革必须加快步伐，为此提出几点建议：

（1）及早确定改革的方案、时间表和路线图，并由此倒推相关时间节点的具体改革安排。2003年中央提出“实行综合与分类相结合的个人所得税制”至今已经7年了，但改革方案尚未形成。全国人大及其常委会应责成有关方面在规定期限上报方案，由此明确相关的路线图和时间节点。

（2）个人所得税改革的难点可能在于申报制度的推行及申报质量的审核能力。由被动纳税到主动申报是我国个人纳税史上重要的飞跃，个人申报便是这一飞跃的第一步，这一步走正了，走稳了，后续的改革才能一步步走下去。因此，保证最初申报的真实性和可靠性极其关键。为此，宁可最初的申报范围小一些，做到“宁缺勿滥”。

（3）涉及改革方案的具体内容，不必过于追求共识，以免延误时间。许多主张是要靠实践来检验的，因此，个人所得税改革边实施边调整是很正常的。

（4）为建立个人纳税信息的汇总平台，必须提早进行相关网络、信息库的联网与沟通，在法律上明确信息传输各方的权利、义务与权限。要充分估计这一工作所需要的时间。

（5）在个人所得税整体性改革推出之前，可以做一些局部性的制度调整，如调整税率表。

3.财产税改革

应努力增强财产税的调节作用。如果说所得税是对财富增量的调节，那么财产税就是对财富存量的调节，并可影响财富增量的分配。

财产税改革的要点：一是扩大房产税的征收范围，对居民超过居住需求的房产应该视为营业性房产而征税。应抓住目前国家调控房市新政的契机，尽快进行房产税的修订。二是房产税的改革不应影响物业税改革的设想，即房地产税费的统一仍是今后改革的方向，当然新税种是否叫物业税是可以商榷的。三是继续完善车船税，对大排量、豪华车应加重税负；对小排量、新能源车则应减免税负。四是遗产税的开征对我国来说仍有现实意义，需要研究并拿出方案，不能因国外的一些动向便放弃这一重要的财产调节手段。

4.流转税改革

（1）消费税应进一步发挥其收入调节功能。为此，应把更多的奢侈品纳入消费税的征税范围。此外，消费税的征税范围不应只限于消费品，还应包括消费行为，即对一些高档消费行为征税，同样体现对收入分配的调节。

（2）车辆购置税改为按排量适用不同的比例税率，增强它的调节作用。

（注：文中有关数据主要引自:（1）国家统计局官网：www.stats.gov.cn；（2）国家财政部官网：www.mof.gov.cn；（3）徐铿：《个人所得税改革：概念、问题和各国的不同发展情况》，IMF技术援助团报告）

孙钢（1950－），男，财政部财政科学研究所研究员，博士研究生导师，享受国务院特殊津贴专家。主要研究领域：财政、税收、经济运行、国企改革等。先后主持多个项目的研究，发表100多篇论文、研究报告等，主要代表性成果：《浅谈流转税的负税人》(1987)、《收入增量自负盈亏：国有企业改革的另一思路》(1988)、《承包制的偏差分析及完善对策》（1989）、《转变观念，深化改革，改善环境，提高效益》(1991)、《股份制经济与国有企业经营机制转换》(1994)、《关于国有经济的历史使命》(1996)、《对土地税收制度的初步研究》（1997）、《对优化我国现行税制一些问题的研究》(1998)、《中国个人所得税运行绩效分析》(1999)、《完善我国企业所得税制的若干建议》(2000)、《对国有股若干问题的分析与建议》(2001)、《关于我国实行税式支出预算管理的初步研究》(2002)、《企业所得税优惠政策研究》(2003)、《优化我国税负与税制的基本思路》(2004)、《税收与治理重复建设》(2004)等。参与10多部著作的编写，主要有：《社会主义税收理论若干问题》、《中国财政改革20年》、《领导干部财政知识读本(税收篇)》、《台湾税制》、《注册会计师必读》、《经济基础知识》(初级)、《经济基础理论及相关知识》(中级)等。另有多项政策建议被政府部门采纳。