新会计准则下所得税费用核算的研究

建设银行广西玉林分行 庞丹丽

一、我国所得税会计简述

会计收益和应税收益之间的差异是导致所得税会计产生的最主要原因。应税收益和会计收益是经济领域之中两个不同的经济概念，遵循不同的经济原则，体现不同的要求，规范不同的对象。所以，同一个企业依据会计准则统计计算的会计收益和依据国家税法统计计算的应税收益之间的差异在同一个会计期间内是无论如何也无法避免的，所以，在计算所得税的时候，需要根据所得税法的规定，对会计收益进行调整，之后才可以准确的计算应税收益，而不可能直接以会计收益作为依据，从而导致了用于专门调整这个复杂过程的所得税会计的产生。设计所得税会计准则的目的就是要分析研究如何确认、计量、记录和报告所得税事项。

二、新旧准则的比较和分析

(一)核算方法的比较

在过去对所得税会计核算时，企业有多种不同的所得税会计核算方法可供选择，除了应付税款法，还有纳税影响会计法。在选择纳税影响会计法时，不仅可采纳债务法，而且还可以使用递延法。但是以会计信息所含有的信息量为出发点，假如企业依照税法的相关规定，在统计计算应该缴纳的所得税额以后，依据应该缴纳的所得税金额，以“应交税金”和所得税费用入账，所得税在利润表中的支出就不可能是正确的，因此就不能很好的表现在应税利润和会计利润无法统一的状况下，企业实际的所得税费用，与 “所得税即时企业在取得收益时产生的费用”的观点不符合，因此新准则规定企业使用资产负债表债务法进行核算。

(二)引入计税基础的定义

资产的计税基础指的是企业在回收资产账面价值的时候，计算统计应该缴纳税的利润时可以用来抵消应税经济利益时产生的金额。假如此类经济利益不需缴纳税费，就认为该资产的计税基础就是他的账面价值。

(三)弥补亏损的会计处理不同

当前现行的税法许可企业在亏损时，可以向后递延弥补五年，在旧的会计准则有关所得税处理规定中，要求可结转后期才可以抵消的亏损，在弥补当期不能确认所得税利润。而新准则要求企业对于能够结转后期才可以抵消的亏损，必需以可能获得的用于抵消才可抵消的亏损未来应税利润为限，来确认递延所得税资产，普遍称之为当期确认法，也就是后转抵减所得税的利益在亏损当年确认。通过使用该类方法，企业应当对五年以内可以抵消的暂时性差异能否在今后的经营期内的应税利润转回做出相应的判断和选择，否则企业就不应该做出确认。

(四)差异的分类不同

在过去会计准则的规定下，如果以利润表为出发点来衡量应纳税所得额和税前会计之间的差异，那么时间性差异与永久性差异是所得税核算所注重的重要对象；自从新会计准则颁布以后，就对暂时性差异做出了定义，但是并没有对永久性差异做出单独的定义。暂时性差异的定义中指出了其核心内容就是负债的账面价值或者是指资产与其计税基础之间的差额，通过会计准则对负债的账面价值或者资产来进行确认，并通过税法对其计税基础确认。差异的内容是暂时性差异强调的主要对象，某个时间点上的差异是暂时性差异反映的主要内容。暂时性差异包括永久性差异中的能转回的差异和旧制度中所称的时间性差异，范围比时间性差异要广。

三、负债和资产的计税基础

资产的计税基础指的是依据税法规定，企业在回收资产账面价值的过程中，计算统计必需纳税所得额时可以在自应税经济利益中抵消的金额，也就是以后不必要再次缴纳税费的资产。假如这类的经济利益不必要缴纳税费，那么这些资产的计税基础就等同于其账面价值。

举例说明：

(1)A企业2010年终货物的账面余额为5000万RMB；

(2)已提货物跌价准备 600万RMB；

(3)货物账面价值4400万RMB；

(4)货物在销售的时侯可以依据账面余额抵税5000万RMB；

(5)故货物的计税基础是5000万RMB。

故资产的计税基础也就是将来回收资产时可以用来抵税的金额。假设负债的计税基础为X，负债的账面为Y，未来不可以扣税的负债金额为Z，那么X=Y-Z。故负债的计税基础就是未来支付时不能抵扣的金额。

四、新准则中的暂时性差异

从暂时性差异的定义中我们可以看出，假如一项资产的账面价值在资产负债表上高于其计税基础，就说明有递延所得税负债的存在；反之，则说明有递延所得税资产的存在。暂时性差异定义的基础就是资产负债表。根据新所得税准的规定，企业需要通过应税暂时性差异来计算将来应交的所得税金额，并将其确认为递延所得税负债。与此同时，新准则还要求企业将由于可抵扣暂时性差异、前期转入的未抵扣亏损和前期转入的尚可抵减的税款抵扣等导致的可抵扣未来期间所得税金额，确认为递延所得税资产。在税率发生变动时，应当对递延所得税负债或递延所得税资产调整。

五、资产负债表债务法

资产负债表债务法站在暂时性差异产生的本质的角度，讨论并分析其产生的主要原因和他对期末资产负债表的主要影响。其特点可以归纳为：当税率变动或者税基发生变动的时候，需要按照预期税率对“递延所得税资产”与“递延所得税负债”账户余额来进行调整。即确定资产负债表上期末递延所得税资产以后，倒挤出利润表项目当期所得税费用。假设期末递延所得税负债为X，期初递延所得税负债为Y，期末递延所得税资产为Z，初递延所得税资产为A，本期应交所得税为B，计算公式表示如下：本期所得税费用（X-Y）-（Z-A）+B；

利用资产负债表债务法来进行所得税核算的主要分为4个步骤：(1)确定负债或资产的计税基础；(2)分析并讨论暂时性差异类型；(3)确认递延所得税负债或资产；(4)通过计算来确定所得税费用。

六、总结

新的所得税会计准则的出台，会增加企业所得税会计的核算难度和计处理的成本，同时对会计人员提出了更为严格的要求，企业只有通过认真学习，理解并掌握了新准则中的内容和精髓，才能达到新准则制定和实施的目的。

[1]刘佐.中国税制概览[M].北京:经济科学出版社,2006

[2]许善达，盖地.所得税会计[M].大连:大连出版社,2005