内部控制理论的发展及事业单位内部控制常见误区分析

魏驰东 张艳华

内部控制理论的发展及事业单位内部控制常见误区分析

魏驰东 张艳华

一、内部控制理论发展

（一）内部牵制

内部牵制是在经授权的分工协作过程中，以提供有效的组织和经营为目的，通过相互监督检查，降低前一阶段舞弊的发生概率，从而防止错误和其他非法业务发生而制定的业务流程，是现代内部控制理论中，职务分离控制、组织机构控制的理论基础。

（二）内部会计控制制度

20世纪40年代至70年代，西方资本主义经济飞速发展，企业规模不断扩大。内部控制从对单向经济活动进行独立控制为主，向对全部经济活动进行系统控制为主发展，进而形成了包括组织结构、业务程序、岗位职责、检查标准、人员条件和内部审计等在内的涵盖范围更广泛、运行机制更为严密的控制系统。

内部会计控制制度包括内部会计控制与内部管理控制。内部会计控制为保证会计信息质量和资产安全的所有方法和程序；内部管理控制由与经营效率和经营政策相关的所有方法和程序组成。内部会计控制制度是对内部控制发展的一个重要贡献，但忽略了控制环境因素在内部控制中的重要作用。

（三）内部控制结构

20世纪70年代至80年代，内部控制结构理论替代了内部会计控制制度，内部控制结构是为合理保证企业（组织）实现特定目标而建立的各种政策和程序，包括：控制环境、会计系统、控制程序。这是内部控制发展史上的又一次重要变革。其中，控制环境是对企业控制的建立和实施有重大影响因素的统称；控制程序是为合理保证企业目标的实现而由管理当局制定的政策和程序。

与内部控制制度相比，内部控制结构将内部控制环境纳入内部控制范畴，在一定程度上阐述了控制环境对控制活动的影响，指出环境因素是实现内部控制及其目标的有力保障。

（四）内部控制整体框架

20世纪80年代至20世纪末，COSO委员会提出了著名的《内部控制——整体框架》的研究报告，该报告对内部控制有了新的定义：内部控制是一个过程，受企业董事会、管理当局和其他员工影响，旨在保证财务报告的可靠性、经营的效果和效率以及现行法规的遵循。该定义提出内部控制的三大目标：经营目标、财务报告目标、合规目标。内部控制由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督5个要素构成。

内部控制整体框架概念取代了内部控制结构概念，这是内部控制理论成熟的标志，丰富了控制环境、会计系统的基本内涵，形成了在实现某种目标的指导下，以控制环境为基础，以风险评估为依据，以控制活动为手段，以信息与沟通为载体，以监督为保证的整体框架。尽管此框架被世界上许多企业所采用，并且对内部控制理论的发展具有标杆意义，但仍有局限性，如对风险强调不够，使得内部控制无法与企业的风险管理相结合。

二、事业单位内部控制的常见误区

（一）内部控制主体的认识误区

内部控制是由管理层及全体员工共同实施的管理活动。现实中，有的管理者缺乏风险管理意识，错误地认为内部控制就是财务部门的事，没有意识到管理者和相关业务部门在内部控制过程中应当承担的职责。员工没有意识到自己既是劳动者又是管理者，也是参与单位内部控制的重要组成部分。

（二）内部控制机制的认识误区

内部控制是动态的、持续的管理活动。现实中，有的管理者错误地认为内部控制就是建章立制，仅仅是上级对下级的管理手段，没有认识到内部控制是一种业务运作过程中环环相扣的动态监督机制。有的单位在制定内部控制制度时，要么照抄照搬，不切实际，起不到根本的约束作用。

（三）内部控制活动的认识误区

内部控制活动包括：授权不清，容易产生各自为政、政令不通等现象；预算监督和约束机制缺乏，易造成公用经费控制手段不力，铺张浪费，资金使用效益低下；绩效考核、评估工作仅通过会议、谈话、现场勘查等方式进行，缺乏组织的严密性、考核标准的统一性，易产生“轮流坐庄”，责任追究机制缺乏严肃性。

（四）监督工作的认识误区

内部监督是对内部控制的控制，对内部控制的健全性、合理性和有效性进行监督检查与评估，贯穿于各项岗位职责得以落实的全过程之中。有的管理者错误地认为，内部监督仅是内审、纪检监察的事，致使内部监督仅局限于“事后检查”，致使内部监督缺乏权威性和严肃性，内部控制体系完善失去内部推动力和约束机制。

财政、审计等外部监督，大多偏重于对单位财政资金的使用是否合法、经济活动是否合规进行监督，较少对被审计单位是否建立有效的内部控制制度以及执行是否有效加以实质性检查，致使内部控制体系的完善缺乏外部推动力和约束机制

安徽省淮河河道管理局233000 蚌埠闸工程管理处 233000）