实施全成本核算探索促进医院可持续发展之路

费玉静

吉林省吉化集团公司总医院经营管理科，吉林 吉林 132021

面对公立医院的改革及医疗市场的变化，医院已经由单纯的考虑社会效益到追求社会效益和经济效益的双赢;开展全成本核算是适应市场经济规律的客观要求，是降低医院营运成本、提高医院经济效益的根本途径，是医院加强经营管理的重要手段，在收益一定的情况下，成本的高低是医院经济效益的决定因素［1］。

1 医院成本核算的现状及问题

目前，医院不同程度地存在成本意识淡薄、成本管理弱化、资源利用率低下等问题。

1.1 成本管理意识淡薄。目前，多数医院停留在用奖金分配的核算方法代替成本核算。

1.2 缺乏成本管理体系。医院成本管理没有形成规范的方法体系。

1.3 缺乏现代化的管理手段。利用计算机网络进行成本数据采集的较少，大多停留在手工操作的阶段，缺乏现代化的管理手段。［2］

2 实行全成本核算的必要性

2.1 实行全成本核算是执行新医院会计制度的需要。新制度第十条要求医院财务情况说明书应要对医院的成本核算及控制情况进行说明，并附有成本报表［3］。成本报表填写必须以全成本核算为基础。

2.2 实行医院全成本核算是进一步深化公立医院改革的需要。

2.3 实行医院全成本核算是为了改革医院内部运行机制，为管理者提供管理手段。

2.4 实行医院全成本核算是为了建立合理的补偿机制，全成本核算为制定合理的医疗服务价格创造了条件，也为财政部门对基本医疗服务的补偿提供依据。

2.5 实行医院全成本核算为研究探讨按照“相关病例组合(DRGs)”付费方式，建立新的医疗服务价格补偿机制奠定基础

2.6 实行全成本核算，是提高医院科学管理水平的需要 ，实现医院管理的规范化、科学化和现代化。

2.7 实行全成本核算，是实行分配制度改革的需要。

2.8 实行全成本核算，是提高医院经营管理水平的需要，是进一步完善医院经营管理工作的一项重要措施

3 实行全成本核算要达到的目标

3.1 提高全院职工对成本的认识，培养职工成本控制意识，从客观上加强医院的内部控制管理，促进经济效益的提高;

3.2 实现医院的全成本核算，规范了业务管理流程，加强清产核资工作，促进科室对物流的管理，制定出医院物流、后勤等医疗辅助部门内部服务管理办法;

3.3 实现科室成本核算结果与财务核算结果的一致，规范了医院财务会计制度的执行。

3.4 建立成本指标考核体系，为医院开展科学的绩效管理提供了准确、完整的数据依据;

3.5 为医院资源合理配置和优化提供了调控手段，提高了医院经营能力和管理水平，有效促进医院可持续性发展。

4 成本的归集和分摊

医院的成本是指医院在开展医疗服务过程中发生的各种消耗，也就是医院在医疗经营过程中耗费资金的总和。

4.1 成本构成

4.1.1 人员支出:医院支付给职工的工资、奖金、津贴、补助和其他工资性支出;以及职工福利费和对个人和家庭的补助支出等

4.1.2 管理费用:医院为开展医疗活动和管理、组织医疗行为而支付的办公费、能源费、差旅费等所有财务列支的管理费用

4.1.3 直接医疗成本:医疗过程中所消耗的药品费、器械卫材费等;

4.1.4 折旧、维修费及摊销费。

4.2 为了正确反映医院正常业务活动的成本和管理水平，凡属下列业务所发生的费用，不应记入成本范围。

4.2.1 为购置和建造固定资产、购入无形资产和其他资产的资本性支出;

4.2.2 对外投资的支出;

4.2.3 各种罚款、医疗赔偿、赞助和捐赠支出;

4.2.4 有经费来源的科研教学等项目开支;

4.2.5 按规定不得列入成本的支出;

4.3 全成本核算的定位

全成本核算最终应该体现在医疗成果上，能够反映最终医疗成果的是临床各科室。医技科室只是医疗过程的一部分或是一个中间过程而不是最终医疗产品。

4.4 医院科室的划分，为成本分摊打下基础。

根据科室的属性共划分四类科室:

4.4.1 直接医疗类科室:指直接为病人提供医疗服务，并能体现最终医疗结果、完整反映医疗成本的科室。

4.4.2 医疗技术类科室:指为直接医疗科室及病人提供医疗技术服务的科室。如药剂科、检验科等。

4.4.3 医疗辅助类科室:指服务于直接医疗科室和医技科室的辅助服务的科室。如住院处、收款处等。

4.4.4 管理类科室:管理和组织医院业务开展的行政管理科室和后勤管理属性的科室，例如:综合办、人力资源科等。

4.5 成本归集及分摊的办法

由于医院成本的多层性和多样性，造成了医院成本分摊的复杂和繁琐，以及医院成本核算的特殊性，也就决定了医院成本分摊不可能简单化，而是要按成本对象的收益程度，进行逐步逐级分摊。分摊方法是否科学合理，直接影响着成本核算的质量［4］。以下阐述的是采取四级分摊法进行分摊模式。

按照科室划分类别将划分明晰的各类成本费用，直接计入直接医疗类科室、医疗技术类科室、医疗辅助类科室、管理类科室。

无法直接计入各类各科室的成本费用，采用四级分摊法进行成本分摊。

第一级分摊:将所用的公摊费用按照科室的人员、拥有的资产、占用的面积进行分摊到直接医疗类科室、医疗技术类科室、医疗辅助类科室、管理类科室。

第二级分摊:将管理类科室的成本按照科室的人员分摊到直接医疗类科室、医疗技术类科室、医疗辅助类科室。

第三级分摊:将医疗辅助科室成本进行分摊到直接医疗类科室、医疗技术类科室。分摊的原则:按照定向服务的工作量分配。

第四级分摊:将医疗技术类科室成本按照谁受益谁承担原则分摊到直接医疗类科室。

通过以上四级分摊，医院所有的成本费用均归集到直接医疗类科室。

5 收入的归集

医院正常的业务收入，包括医疗收入、药品收入等。不包括补贴收入以及其他业务收入、营业外收入。

直接医疗类科室的收入按照权责发生制的原则，依据HIS系统开单科室全额收入统计。

医技类科室的收入按照权责发生制的原则，依据HIS系统执行科室全额收入统计。

6 全成本核算及分析

按照全成本核算收入与支出的核算理论，根据医院整体收支情况及各类各科室收支情况，从不同的角度对医院的经营情况进行分析。

6.1 通过结余分析，反映出各直接医疗科室的收入、成本、结余的情况。

6.2 通过成本构成分析，反映出成本项目对成本的影响程度。特别对亏损科室要对应各成本项目判断对科室成本盈亏的影响，指明应从哪些方面进行成本分析、成本控制、成本预算、成本决策、成本管理。

6.3 通过成本分类分析，划分各科固定成本、变动成本;可控成本、不可控成本;直接成本、间接成本为本、量、利分析提供数据，也可判断成本控制的弹性空间;能够分析出人力资源、物力资源的配置情况，指导资源的合理配置。

6.4 通过成本差异分析，主要是反映成本变化的趋势及成本管理控制的效果

6.5 通过分摊汇总分析，反映科室的直接成分和分摊成本，分析成本结构的合理性，发现、分析成本控制点。

通过绩效考核类分析，反映各科室赢利的高低的情况，可以做为效益奖金绩效考核的参考依据。

7 全成本核算在我院实施的效果。

我院自2009年实施全成本核算以来，取得了明显的效果。医疗业务收入连续两年增长比例达到30%以上，创造历史增长速度最高水平。成本率 (药品、卫材等直接材料成本占业务收入的比例)由2008年的53.4%下降到50%以下，药占比控制在40%以下。医院的经营管理水平得到了全面的提升。

总之，随着公立医院改革的深化、医学模式的转变，实行全成本核算，加强成本管理和控制，是增强医院生命力和竞争力，适应国家新医改及市场经济发展的必然趋势;是协调国家、医院、患者三方利益，实现新医改目标的有效途径;也是落实“优质、高效、低耗”的标准，保障卫生事业可持续发展的必然要求。

［1］王玉华，浅谈医院全成本核算管理［J］，卫生软科学，2005年6月.

［2］金铃主编，医院财务管理理论与实务［M］北京217页，中国财政经济出版社出版，2010年4月.

［3］财会【2010】27号文件，修订的《医院会计制度》.

［4］邹冰，浅谈医院成本核算管理［J］，CHKD期刊全文库《网络财富》，2008年第8期.