浅谈公允价值计量在新会计准则中的应用

2010-10-09浙江广播电视大学温岭分校赵冰枫

财经界(学术版) 2010年11期

关键词：公允会计准则计量

浙江广播电视大学温岭分校赵冰枫

浅谈公允价值计量在新会计准则中的应用

浙江广播电视大学温岭分校赵冰枫

如何强化公允价值计量在新会计准则中的应用是当今我们面临的问题之一。文章对公允价值计量的相关定义进行探讨，并分析了公允价值计量在新会计准则应用中存在的问题，最后探讨了如何强化公允价值计量在新会计准则中的应用。

公允价值新会计准则应用

一、公允价值计量

公允价值亦称公允市价、公允价格。熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。从理论上说公允价值的来源应该是两种：市价和未来现金流量贴现。后者表面上看有普遍的适用范围，但是实际上要求详细的现金流量预测、终值的预计和合理的风险调整后的折现率，而这些数据的输入牵涉主观判断，其微小的变化对于所推导的公允价值具有很高的敏感性。为了规避这些现实操作中的技术性风险，根据公允价值信息的获取条件，将其来源分为活跃市场的公开报价、价值评估模型和交易对手提供等三种，而现时中常用的现金流量贴现法应该慎用。

二、公允价值计量在新会计准则应用中存在的问题

1、采用公允价值计量信息质量的可靠性难以保证

按公允价值定义要求，公允价值由交易双方在公平交易的基础上确定，即交易时间、交易市场的活跃性、交易资产或负债的性质同时具备。而交易的公平性受到市场体系健全程度、会计规范体制完善程度、中介机构公众信任度、会计人员素质高低等诸多因素的影响。如果不经分析。直接用公允价值替代历史成本计量是很不妥的。相对于历史成本计量，公允价值计量虽然在财务报表中能提供更为相关可比的会计信息，但大多数情况下，公允价值不能直接获取，需要估算和验证，取得公允价值都要花费相当大的成本，从而增加了会计报表的准备成本。有悖会计的成本效益原则。况且，目前我国市场体系尚在逐步健全完善中，会计规范程度不高，中介机构公众信任度和会计人员素质也比较低，因此就容易引发一系列的问题，导致资产评估弄虚作假，会计信息失真比较严重，从而大大降低了公允价值的可靠性。

2、公允价值计量的实际操作困难

纵观国内外在应用公允价值计量方面，都存在实际操作困难问题。我国新会计准则对于哪些经济事项适用于公允价值进行计量已作了明确规定，但对于如何实施公允价值却没有给予充分说明。例如，当外部会计环境的变化引起经济事项变动时，企业并不能及时提供相关、可靠的信息，甚至可能误导信息使用者。在这种情况下，现值计量就成为估计公允价值的最优选择。但是，因为未来现金流量的金额、时点和货币时间价值等具有很大的不确定性，所以在计量的实际操作上往往面临很大的困难。同时，现值技术的应用，需要有专业技术强、高素质的会计人员和诚信的评估师队伍，这也是眼下跟不上要求的现实困难。

3、采用公允价值计量产生税收衔接的问题

目前，市场普遍关心企业在首次采用公允价值计量投资性房地产后，调增的留存收益和未实现收益在税法上是否需要征税。从我国现阶段的税收立法来看，遵循税法与会计相互分离的原则，即对企业的收入和费用予以确认时，强调的是以收付实现制为准的。所以，对这块的调增的留存收益和未实现收益进行征税的可能性较小。此外，采用公允价值对投资性房地产计量后，原来所计提的折旧和摊销，在税前是不允许扣陈的，这会增加企业的应交所得税，企业在做税务处理时会产生不利的影响。一些房地产企业也明确表示，如果采用公允价值计量在税收上产生不利，那么他们则更倾向于使用成本模式计量。可见，我国目前在应用公允价值计量时产生的这种未实现收益是否交纳所得税的问题，仍然是悬而未决，没有明确的规定予以规范。

三、完善公允价值计量在新会计准则中的应用

1、规范资产评估流程，加强资产评估的队伍建设

资产评估是公允价值确认的重要途径之一，公允价值的完善离不开资产评估的发展。但是，从上文的论述中我们不难发现，在我国目前的市场环境中，资产评估的流程尚不规范，资产评估队伍建设有待加强。首先，应强化对资产评估机构的监管。一方面，我们应当提高检查监管部门的监管水平，提高监管人员的业务素质和职业道德水平。从技术上防范资产评估机构违规操作，并提高对资产评估机构违规操作的识别能力。另一方面，应当发挥社会监督的作用，积极提倡、鼓励社会公众参与监督。此外，成立专门负责对注册资产评估师监督和处罚的机构，财政上要保证其资金的充足到位，不能因为对资产评估部门实施监管的成本过高而放弃对其监管，要确保资金的充分合理利用。其次，应加强继续教育，不断提高注册资产评估师的素质。加快建立资产评估继续教育相关规范，在法规方面保证资产评估师的继续教育质量；加强资产评估师的职业道德教育，从思想上保证资产评估的公允性。

2、完善上市公司会计政策和公允价值信息披露

从本文对样本公司信息披露中可以发现，鉴于新会计准则是以原则导向为主，在实际运用中公司需要结合本企业的经营特点和业务范围有针对性地修改、完善本企业的会计制度，对会计业务核算体系进行细化，制定操作性指引，防止财务核算的随意性和主观性。但笔者发现，在上市公司披露的2007年年报中，许多公司在重大会计政策披露中照搬准则的原则性条款，避重就轻，缺乏可参考价值，特别是在一些存在重大盈余管理空间的会计政策披露上，这将大大弱化公司对财务报告使用者提供信息的有效性和准确性。建议有关部门尽快研究出台相关规范文件，对年报会计政策披露细化标准给予规范指导，特别是一些涉及职业判断、利润操纵空间大的会计政策，以遏制公司重大会计政策披露不明确的问题，提高财务报表信息的可读性和有效性。建议国家应统一公允价值信息的披露，使其披露更加规范，更加科学，更有利于保护广大投资者等利益相关者的利益，上市公司应严格按照相关规定披露。

3、督促上市公司尽快完成与财务相关的内部控制制度

新会计准则拓宽了原有会计核算的领域和范畴，引入了许多新概念，如公允价值计量、投资性房地产、金融工具、股份支付等；在操作层面，执行新会计准则对会计专业判断的要求大大提高，除了原有的固定资产折旧、资产减值、预计负债等传统专业判断领域外，还新增了金融工具分类、股份支付以及利用估值模型确定公允价值时相关参数选择等新的会计估计领域，专业判断难度有所增加。这些情况客观上要求上市公司建立健全相关内部控制和科学的决策体系。因此在日常对财务信息监管过程中，需要督促公司尽管完善与财务相关的内控制度，明确对公司财务影响重大的会计业务的核算标准和控制程序，以提高上市公司财务信息的透明度和准确性。

4、加强审计的配套建设

会计与审计密不可分，会计执行好坏，还有赖于审计的完善与发展，在公允价值会计下，会计信息具有很大主观性，因而为了防范会计人员随意操纵会计数据提供虚假信息，加强审计工作力度是必不可少的。2006年2月15日，中国注册会计师协会发布《中国注册会计师审计准则第1322号——公允价值计量和披露的审计》，初步规范了我国公允价值的审计方法和过程，在一定程度上确保了会计报告的真实性。但是，由于我国公允价值确认、计量的相关理论并不完善，这给公允价值审计准则的执行带来一定难度。当注册会计师按照第1322号审计准则第十条的规定，评价被审计单位财务报表中公允价值计量和披露是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定时，评价标准本身就不明确和统一，从而影响注册会计师评价的正确性；当注册会计师按照该准则第四十一条和第四十二条的规定，对公允价值进行独立估值时，更需要明晰统一的参考指导。显然，我国相关会计审计准则的完善之路任重而道远。