会计利润与应税所得的差异及其影响因素分析

中国石化集团南京化学工业有限公司 朱群

一、引言

根据新会计准则规定，财务会计主要核算范围包括收益、成本费用、利润、资产、负债等。根据税收法规来看，企业按照税收法规确认收益、费用、利润、资产、负债等。因此，遵循会计准则核算的会计利润与按照税法计算的应税所得之间存在差异。

二、会计利润与应税所得差异的表现形式

会计准则与税收法规的差异是普遍存在的，本章将从业务确认、计量比例、会计处理三方面分析二者之间的具体差异。

（一）业务确认层面

以预计负债处理为例

会计准则规定，必须同时符合三个条件的与或有事项相关的义务才能确认为预计负债：该业务为企业履行的现时义务；该义务的履行很可能导致与企业相关的经济利益流出企业；该义务包涵的金额能够可靠地计量。税法规定，预计负债是企业尚未发生的损失，不得在计算所得税前予以扣除。

（二）计量比例层面

以固定资产资产减值准备为例

以后年度固定资产计提折旧时，由于固定资产尚可使用年限缩短存在可能性，所以很难确定固定资产以后年度的会计折旧与税法允许可在应纳税所得额中扣减的折旧的多少关系。若前者小于后者，则应调减应纳税所得额；若前者大于后者，则应调增应纳税所得额。但新准则规定计提减值后不可转回，以后年度固定资产的账面数额永远小于计税数额，产生的差异是暂时性的，产生递延所得税资产。

（三）会计处理层面

以现金资产清偿债务的处理

新准则规定，债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务时，具体会计处理为：债务人应将重组债务的账面价值与支付现金之间的差额确认为当期收益，核算时计入营业外收入；债权人应将债权的账面余额与收到现金之间的差额计入当期损失，科目为营业外支出。如债权人已对债权计提减值准备，应先将差额冲减坏账准备，不足以冲减的部分，归入当期损失。就所得税处理办法而言，会计处理为：债务人应将重组债务的计税成本与支付的现金的差额计入债务重组所得，确认为当期应纳税所得；债权人应将重组债权的计税成本与收到现金的差额计入当期债务重组损失，最后冲减应纳税所得额。

三、会计利润与应税所得差异的影响因素

会计准则主要反映市场经济中企业生存和发展的经济信息趋势与走向。“税收制度以规范税款征纳过程中征收和缴纳的真实流量为主线”。税收制度与会计准则的执行主体为政府和纳税人，二者行为模式不同，主要表现在以下三个方面。

（一）政府征税的无偿性和投资人回报的有偿性

政府征税的无偿性即无成本补偿之忧。表现在政府不仅限制成本的范围和标准，而且限制实现的时间。与政府目标不同，投资人取得投资回报需要成本补偿，通过成本方式实现资本保全，有助于防范潜在风险，减少或推迟税赋。

（二）政府征税的强制性和投资人回报的市场性

政府征税的强制性解释为通过法律手段使会计制度更适合于提前和多取得税收收入，便支持其支出。投资人通过经营者或自身的市场运作取得投资回报，不论会计制度采取何种收入的确认和核算方法，投资收入比例是客观的，说明投资人只能客观清晰地核算投资收入中用于成本补偿部分。

（三）政府征税的统一性和投资人运营的独立性

从客观现实来看，政府不可能对一个企业制定会计准则。应实施全国基本统一的税收政策。不同企业的经营环境各有差异，投资人运营是个别独立的，如果两者对会计处理的规范存在矛盾，企业日常业务会计处理应遵循会计法规的有关规定，但不能脱离税法，要依照税法规定对日常业务核算资料进行调整。

四、正确协调会计利润与应税所得的政策建议

会计利润与应税所得之间的差异对企业的会计业务处理、纳税申报和税务机关的征收管理工作带来了诸多不便，本章将从以下三个方面提出协调二者关系的政策建议。

（一）所得税应税收入确认选择标准

我国所得税的原则是效率优先、兼顾公平，而收入、费用确认标准的统一，所得税体系中应税收入确认标准应采用权责发生制，成本费用扣除应采用据实扣除制，差异的减少，也有利于会计信息发挥相应的作用。

（二）所得税法律语言选择标准

应注重核算对象与内容的载体特征，即会计语言的特征。如对于会计上的非货币性交易，税法上称为资产置换，两者经济内容完全一致。因而在税收立法上，必须重视法律语言的会计化，相同的经济内涵尽可能采用同一会计语言。

（三）法规制定部门的沟通程度

作为会计准则的制定者，要满足会计报表的报送要求；作为税收制度的制定者，要满足征税的需求，也要尽可能与会计保持一致。会计准则制定者为财政部会计司，税收法规制定者为国家税务总局，它们之间的沟通与合作尤其重要。

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