基于云南滇池水污染治理的环境审计方法

□文/宋莎莎 华文健

基于云南滇池水污染治理的环境审计方法

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本文通过对滇池水污染综合治理环境审计的调查研究，结合环境绩效审计方法理论，将理论与实践相结合，分析现行环境审计中存在的问题，并提出了改进构想，以期为我国的水污染综合治理环境审计工作提供一点启示。

水污染综合治理；环境审计；绩效审计

一、研究意义

滇池是目前中国污染最严重的内陆淡水湖泊之一，滇池污染治理已被列入云南省重点督查的20个重大建设项目之一。根据滇池治理长期规划，从2008年到2020年，滇池治理投入资金将突破1，000亿元。由此可见，对滇池的水污染治理进行审计工作是非常必要的。现阶段，环境审计更注重其中的财务审计与合规性审计，而忽视了环境绩效审计的重要性。本文结合云南滇池水污染治理的审计实践，对环境绩效审计方法进行了研究，以期推动环境绩效审计在我国的发展。

二、国内外研究现状

（一）国外环境绩效审计方法研究现状。英国绩效审计开发了如问题解析法、碰头会法、绘制结构关系图等一系列适合于绩效审计的特殊方法，保证了绩效审计的顺利开展。英国绩效审计已基本形成体系，正在实践中不断成熟。

瑞典国家审计署采用的三种绩效审计方法：目标实现法、控制方法、系统控制方法等。其中，目标实现法是指主要检查环境部门完成法律规定的环境目标的情况，将环境目标作为开展环境审计的起点；控制方法是为保证环境目标的实现国家建立的控制措施，包括禁止使用某些物质、环境方面的收费、信息披露等方面；系统控制方法，侧重调查各部门为实现环境目标而采取措施以及采取措施的实际效果。

德国环境绩效审计也采取了多种形式：抽样审计、项目审计、重点审计、横向审计、定向审计和措施审计等。

美国环境绩效审计方法分为数据收集方法和数据分析方法。其中，资料收集方法包括采访、调查、观察和查阅档案等；数据分析方法包括对信息进行比较分析、成本收益分析、统计定性和定量分析、回归分析等。

（二）国内环境绩效审计方法研究现状。我国环境绩效审计方法的研究，目前还没有形成比较系统和成熟的方法，仍处于一种摸索阶段，其主要观点和方法如下：

1、对环境绩效审计方法的必要性研究。陈正兴认为对环境审计方法进行系统研究，不仅有助于完善审计学科体系，而且有助于指导环境审计工作的实践。宋尉在深化环境审计的思考中提到环境绩效审计是一种新型审计，必须了解环境绩效审计方法才能搞好环境审计。

2、对采用常规环境绩效审计方法的研究。关于环境绩效审计的方法，大家一致认为常规的审计方法通常也适用于环境绩效审计。浙江省审计学会课题组在开展我国环境审计的构想中提到开展环境审计的方法，常规的审计方法同样适用于环境绩效审计，包括审阅、核对、查询、观察、鉴定、分析性复核等。

3、对借用相关学科方法的研究。关于借用相关学科方法尤其是环境经济学、环境工程学的方法，多数学者的观点一致。宋尉提到环境审计是一种新型审计，常规的财务审计、绩效审计方法同样适用于环境绩效审计，只是这些环境绩效审计方法应与环境问题的产生和治理紧密联系起来。

三、滇池水污染治理环境审计现状

通过对昆明市政府审计部门进行了实地调研，发现昆明地方政府几乎没有组织过专门的环境审计工作，在其他工作中伴随进行的环境审计工作的内容极其狭窄。通过对调查的深入分析，滇池水域环境审计中存在的问题具体表现为：

（一）我国审计立法不够完善，缺乏水污染治理环境审计准则指导。目前，我国环境审计仍然处于起步阶段，尽管我国现已颁布了环境保护法律、与环境相关的资源保护法律，基本形成了审计及环境法律法规监督体系，但仍然缺乏具体实施的指导，也缺乏环境审计的具体实施办法和评估标准。从滇池水域环境审计的实践看，缺乏环境审计准则的指导与规范使得环境审计工作遇到许多困难。环境审计人员在环境审计中只能借鉴传统的财务审计的方法，然而环境审计同财务审计在许多方面存在差异，例如环境审计有不同于财务审计的目标、方法和程序。财务审计的方法不能满足环境审计的需要，使得环境审计的开展遇到许多困难。

（二）环境审计范围过窄、内容单一。由于我国环境审计开展较迟，目前仍缺少系统的环境审计理论阐述，审计工作中的主要问题为审计内容过于单一。调查表明滇池水域目前进行的与环境相关的审计主要是环保资金财务收支审计。环保资金财务收支审计主要审计环保资金收支的真实性、合法性。财务收支审计当然是环境审计工作中的重要内容，但环境审计工作不应该局限于此，更多的如环境审计依据、绩效审计、环境经济政策也应当纳入环境审计范围之中。

（三）环境审计人员素质有待提高。从滇池水域的环境审计看出，审计人员单独承担专门水污染治理环境审计任务还有一定困难。环境审计是一门交叉性的学科，其深度和广度对审计人员的素质是一个很大的挑战。它不仅要求审计工作人员懂得审计方面的知识，还要具备一些其他学科如社会学、环境法规、工程学等多方面的知识。而从目前审计人员的现状看，还难以适应环境审计的发展要求。

四、加强滇池水污染治理环境审计初步构想

（一）转变思路，推进绩效审计。对滇池水域进行的环境审计，应该把“评价水污染防治取得的效益——查找效益不高的原因——提出意见和建议促进水污染防治”作为效益审计的基本思路。在这种思路下，把财务收支审计中发现的一些违法违规问题作为效益审计的基础和素材，作进一步审计挖掘，对治理效益不高的原因进行分析，进而有针对性地提出对水污染治理的意见和建议。这样就可以将效益审计与财务收支审计结合起来，使审计项目最终落到效益审计上。

（二）积极探索滇池水污染治理效益审计方法。对于滇池水污染治理环境审计可以尝试效益审计方法。在搜集数据时，可以采取实地观察、问卷和表格调查等方法获取有关数据，同时还可以借用其他学科领域的分析方法，例如市场价值法（即分析水质变化引起的渔业、农业产值变化）、人力资本法（即分析水质变化导致人类患某些疾病的概率，进而分析对国内生产总值的影响）、机会成本法（即分析水质改善后，取水距离的缩短带来的管道建设成本的降低）等，将环境变化带来的收益或损失予以货币化，用以评价水污染治理的环境效益。另外，为了监督评价环保部门及有关部门的工作绩效，应建立一套科学的环保指标体系，在环境监测的基础上，对不符合环保指标要求的进行跟踪审计，分清责任，监督环保部门及有关部门改进工作，使环保政策和措施真正落到实处。

（三）积极开展联合审计，逐步提高环境审计人员自身素质。环境审计既涉及到财务审计，又涉及到绩效审计和合规性审计，具有极强的专业性、技术性和综合性，这对审计人员提出了较高的要求。滇池地方政府可以通过进修班、组织交流会等形式提高环境审计人员的素质，建立一支合格的环境审计人员队伍。

通过调查研究，可以预见，在不久的将来，无论国内还是国外，环境绩效审计研究方法都不会仅限于常规审计方法，它与其他相关学科如环境工程学、环境经济学等学科将会更紧密地融合在一起；而其可操作性更强，理论体系也会更加完善，能够在实务中得到更广泛的应用。最后，希望能向社会推广应用这一针对水污染治理的环境绩效审计方法，从而提高社会的整体效益。

[1]刘长翠.环境审计研究，历史、现状与未来[J].审计研究，2005.5.

[2]宋尉.深化环境审计的思考[J].现代审计，2003.5.

[3]浙江省审计学会课题组.太湖流域水污染综合治理环境审计实证研究 [J].审计研究，2004.1.

[4]张文华，钱凤.我国环境审计初探[J].中国青年政治学院学报，2002.5.

[5]陈希辉，邢祥娟.论环境绩效审计[J].生态经济，2005.1.

[6]李雪，杨智慧.对环境审计定义的再认识[J].审计研究，2004.2.

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1.云南财经大学会计学院；2.青岛理工大学商学院）