国家审计机关审计成本控制与管理

刘正毓

（信阳农业高等专科学校监察审计室，河南信阳464000）

国家审计机关审计成本控制与管理

刘正毓

（信阳农业高等专科学校监察审计室，河南信阳464000）

我国国家审计成本主要由基本成本、项目成本和潜在成本三部分组成，具有非市场化、总量不断上升、成本控制与效率提高并重的特点。目前，我国国家审计成本管理存在着意识、体制及成本控制不足，以及成本供给不足与耗费过大的问题。应加强国家审计成本的管理意识，量化成本考核指标，建立成本激励机制，使成本控制与效率提高并重。

审计；量化；成本；控制；效率

国家审计成本是审计机关及其审计人员在依法独立履行审计职责过程中发生的全部支出（包括所投入的人力、物力、资金、时间等）的货币表现。广义上的审计成本是指政府在经济管理和监督活动中用于审计支出的费用总和，涵盖审计机关在一定时期内可控的、不可控的所有外部成本（不可控的外部成本主要有审计体制成本、环境成本等）和内部成本。狭义上的审计成本是指审计机关完成各个具体的审计项目需要花费的资金成本、人力成本和时间成本的货币表现，属于可控成本。国家审计成本管理既是审计理论体系中不可或缺的组成部分，又是审计业务管理的重要环节；既是提高审计工作质量，加强审计机关内部建设的重要手段，更是衡量一个国家审计事业发展水平的重要水平之一。

一、国家审计成本的构成与管理特点

（一）构成

从狭义上讲，国家审计成本由以下七个方面构成：一是工资成本，指支付审计人员的基本工资、补助工资、津贴、补贴、加班工资以及聘请专家等支付的酬金等。二是社会保障成本，指支付给离休、退休、退职人员的生活费、补助费，在职和离职人员的公费医疗费和福利费等。三是购置成本，指基本建设费用，交通工具、专用设备、信息化及办公自动化系统维护等的购置费用等。四是公务成本，指支付的办公费用、邮电费、水电费、差旅费、会议费、车船燃料及维修费、修缮费、劳动保护费、各种保险费和外事调查取证费等。五是业务成本，指支付的印刷费、图书报刊资料费、人员培训费、租赁费、咨询费、鉴证费等。六是潜在成本，主要是指在审计风险评估过程形成的疏漏，以及由于审计报告发表意见不当、审计处理处罚不当可能引起的的诉讼或赔偿，以及审计声誉损失的风险。潜在成本与审计风险呈正相关，即审计风险越大，潜在成本就越大，审计风险越小，潜在成本就越小。七是其他成本，指不可预见的各项支出，如对社会公益事业的赞助等。

如果将与审计直接相关的各项支出计入审计项目成本，把除潜在成本以外的与审计项目无直接关系的各项支出（也就是保持审计机关正常运转所需经费）计入基本成本的话，国家审计成本即可概括为基本成本、项目成本和潜在成本三种。

（二）管理特点

一是国家审计成本管理非市场化。《审计法》规定国家审计机关是“为了加强国家的审计监督，维护国家财政经济秩序，提高财政资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展”而设立的行政机构，“审计机关履行职责所必需的经费，应当列入财政预算，由本级人民政府予以保证”；审计机关工作人员的主体是国家公务员，其任职资格受《国家公务员法》《预算法》和《审计法》的约束，其工资、津贴等执行国家统一政策，并由财政资金予以保证；国家审计的产品也不是可以通过销售实现其价值增值和成本回笼的商品，审计成本不具备再生性和可循环性。所以，国家审计成本管理是非市场化的，而这种非市场化正是由国家审计的本质（不以获取经济利益为目的）决定的。

二是国家审计成本总量是不断上升的。随着国家财政收入的增长及工资、物价水平的不断上升，审计成本亦呈上升之势。加之，我国是一个行政运行成本较高的国家，国家审计机关作为国家行政管理系统的一个有机组成部分，其运行成本是随行政成本总量的提高而提高的。尤其是近年来，随着国家审计影响力的不断提升，各级政府和领导对审计监督日益重视，国家及地方财政对审计的投入相对有所倾斜。

三是国家审计成本管理是成本控制与效率提高并重。成本属经济学概念，而审计机关是国家的行政机构，并非完全意义上的经济单位，因而在国家审计机关进行成本管理时，既要达到在每年财政预算拨款一定的情况下，通过真实、准确地计量项目审计成本、基本成本和潜在成本，以尽可能少的成本投入，最有效地实现审计目标，又要从国家审计所处的社会环境和审计自身等方面综合分析和协调处理影响审计成本的各种因素，推行科学管理，合理使用审计资源，提高经费使用效率，通过扩大审计成果，达到降低审计成本之目的。

二、加强国家审计成本管理的措施

针对目前国家审计成本管理中出现的管理被动、地方审计机关成本供给不足、审计成本虚高、缺乏激励机制、审计效益不高、审计绩效考评标准不一等问题，建议采取以下改进措施。

（一）增强成本管理意识是国家审计成本管理的前提

一是审计管理以审计成本为前提和基础，建立“预算有约束、执行有标准、决算有考核”的长效成本管理机制。二是要对广大国家审计人员进行成本管理教育，引导审计人员更新观念，逐步树立成本意识，认识到加强成本管理的意义不仅在于节约经费，对于提高审计工作效率，提升审计形象更有其现实意义。三要建立并完善过错责任追究制，加强责任追究。对审计人员在审计过程中由于过失或故意行为造成的审计成本的浪费，设定具体的确认标准和惩罚措施，增强审计人员的成本责任意识，从而达到控制成本的目的。

（二）垂直领导的审计管理体制是审计成本管理得以实施的根本保证

为了更好地保证审计机关依法独立履行审计监督职责，切实解决审计机关履行职责所必需的经费，建议精简地方审计机关数量和人数，然后审计署各特派办和地方审计机关合并，实施审计署、省、市、县四级垂直领导，经费由国家财政拨付，审计业务由上级审计机关直接领导。这种制度安排，我们认为是解决审计成本供给不足，避免审计成本浪费，提升审计人员工作积极性的根本性措施。

（三）对审计成本实行量化管理（考评）

一是量化和控制国家审计机关的基本成本支出。首先求出（以往）连续三年基本成本占总成本的比例，然后求出平均数，再将此平均数作为下一年度确定基本成本预算的基数，非特殊情况下，一般不得超出这个基数。

二是按审计项目和支出内容归集审计成本并分类核算，为审计项目的成本预算和考核提供依据。可以从国家审计机关近三年所开展的审计业务种类（如预算执行审计、金融审计、企业审计、投资审计、外资审计等）中，分别抽取有代表性的审计项目，分别统计出每年审计的参加人数、工作时间（均指有效工作时间）及项目总成本。其中，项目总成本要再按住宿费、伙食费、加班费、交通费、通信费、办公用品购置费、外事调查取证费等分别统计。

审计项目平均成本、各项费用的平均成本及其所占总成本的比率既可以作为审计项目成本预算的依据，又可以作为成本考核的依据。

三是按审计项目和支出内容设立明细账，根据项目预算实行全过程控制和动态管理。对经费支出中的项目审计成本，可按审计项目设立明细账，住宿费、伙食费、加班费、交通费、通信费、办公用品购置费、外事调查取证费等，在审计项目明细账内分别核算。这样既可将各项支出随时与预算形成对照，加以控制，又可在项目结束后方便考评。

四是建立相对统一的审计绩效评价标准，以“成本效益比”为核心指标，评价各个审计项目的审计成果。现阶段，我国国家审计成果主要体现在以下几个方面：（1）审计单位数和审计项目数。（2）查出违规违纪金额。（3）审计决定的数量和金额（包括应上缴财政、已上缴财政、应减少财政拨款和补贴、应追还侵占挪用资金、罚款金额等指标）。（4）审计移送的金额（数量）[包括受党纪政纪处分（个）、调查单位（个）等指标]。（5）查出损失浪费及促进企业提高经济效益金额。（6）审计信息编报与被采用情况。（7）各类获奖情况。

作为一个综合性的总体指标，“成本效益比”可以用来比较不同审计机关之间在同一时期以及同一审计机关在不同时期的经济、效率和效果；某一考核期的审计成果计算不应包括在当期进行或完成的前期项目的审计成果。在计算财务效益时要使用净现值指标，即使用现金流折现的方式[1]。

（四）整合审计资源，提高资源利用率，降低审计成本

一是实行科学规划，实行项目审计全过程的动态成本管理。可以三年为一个周期，制定审计业务滚动计划，每年要对当年将要实施的审计项目进行可行性论证，根据可行性论证的结果进行更新和修订。年度审计项目要定人员、定时间、定经费，实行单独预算。要根据定额预算，做到审前调查有概算、审计过程有核算、项目结束有决算。

二是严格审计程序。首先要周密安排审前调查，精心制定并严格执行审前调查方案，深入了解审计对象内部控制制度的设计、执行情况，充分利用审计档案资源和审计对象所处相关行业、单位审计资料，灵活运用各种调查方式，结合审计项目的性质和复杂程度，收集分析相关数据，确定被审计单位的内部控制薄弱点，综合分析确定审计重点，以减少现场审计时间，提高审计工作效率。其次，按照审计方案，实施现场取证、撰写审计日记、出具审计报告（审计报告在一定范围内征求意见）。再次，加强与被审计单位的沟通。要通过审计，与审计对象建立良好互动，帮助其了解审计的目的和动机，减少抵触情绪，更好地支持和配合审计，降低审计难度。

三是改进审计手段与方法，降低审计项目成本。首先，要实行就地审计与送达审计相结合，尽量避免长时间的就地审计，以节约项目的外勤成本。其次，改进审计方法。如采取抽样审计与详细审计相结合的方法，逐步由账项基础审计、制度基础审计向风险基础审计过渡，充分运用内部控制评估、余额测试、分析性测试[5]等先进的审计方法，强化项目成本控制。再次，提高计算机审计层次和水平，如利用审计署开发的审计管理系统（OA），处理审计日记和审计工作底稿，提高审计效率；利用审计现场实施系统（AO）完成审计数据的采集和分析，为审计人员对审计成果的再利用搭建平台；利用OA和AO系统对审计信息进行统计、汇总、分析和上报。

四是整合审计人才资源，提升人员素质。首先，要教育审计人员恪守职业道德，依法审计，自觉维护国家审计形象，保证审计质量。其次，要努力提高审计人员的素质（政策理解水平、法律知识水平、行政管理能力及技术水平）[2]。再次，要以国家审计后备专家库为基础，建立人才储备库。可实施国家审计的外聘专家制度，充分利用外部的审计力量，优化国家审计人员结构，建立审计机关专家支持系统，使审计人员能够在任何一项审计中，都能得到高质量的咨询建议或专家意见。

（五）转变审计职能，公开审计结果

首先，适当调整国家审计工作重点及范围，将国家审计工作的重点逐步转向对中央和地方财政的预决算、信贷资金投放、国家控股的企业集团、重大投资项目、公用建设项目和财政拨款的政府部门、事业单位的审计与监督，引导国家审计职能逐步向监督、鉴证、评价和专业服务等方面发展。其次，要尽量避免国家审计监督和政府其他部门专业监督的重复，减少资源浪费。再次，要稳步推进审计结果公告制度，开放审计监督成果。应在依法保守国家秘密、商业秘密和个人隐私的情况下，开放审计过程（包括审计计划的制定、审计项目的实施、审计报告的形成、审计信息的生成等），与社会各界形成一个畅通的交流渠道，把定时定点通告审计最新动态作为一项制度坚持下来，并予以规范。要把审计中发现的问题及整改情况作为审计结果公之于众，努力实现审计成果社会共享和利用的最大化。

（六）建立审计激励机制

首先，审计机关应建立总量控制、节约奖励、超支处罚的经费管理制度，并与年末各审计项目的评价挂钩，使审计成本控制与审计人员的切身利益相联系。其次，要拓宽审计人员的职称晋升渠道，提高其待遇，激发审计人员钻研业务、提高专业技能，发挥个人潜能。再次，要实行审计责任追究制度，杜绝虚假审计、表面审计和“吃黑”审计，严格审计报告。

（七）强化审计调查

审计调查要努力做到总体把握、重点突出、目标明确。坚持同级审与上审下、交叉审相结合，重点调查与延伸调查相结合，提高调查的效率。同时，要搞好综合分析，针对审计调查发现的重大问题和带有普遍性、倾向性的问题，深入分析原因，从体制上、机制上、制度上和管理上，提出整改意见和建议。

[1]胡乃泼.美国联邦审计机关绩效评价体系及借鉴[J].审计与理财，2007（8）：16-17.

[2]刘正毓.审计资源整合之我见[J].商场现代化，2007（8）：324-325.

[责任编辑 迪 尔]

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2010－06－07