基于价值链成本的企业成本控制

鲍伦虎

随着生产要素价格的上涨、劳动力成本的提高,我国大多数企业凭借低价优势在国际市场上的竞争力已经越来越弱。为了生存发展,企业面临着两种选择:一是实行产品的差异化战略,取得新的竞争优势;二是继续实行成本领先战略,继续保持低成本竞争优势。如果实行产品的差异化战略,必须具备有一定的资源和技术优势,还要求有强大的研发能力、较强的产品设计能力,等等。而现阶段,我国很多企业并不具备上述能力,所以在短期内要取得生存和发展,应继续保持低成本优势,这就需要企业采用更细化的成本管理模式来管理和控制成本。

一、作业成本法的引入

企业要采用更细化的成本管理模式来管理和控制成本,就有必要引入作业成本法来对企业成本的发生进行核算。这是因为传统的成本核算方法已经越来越不符合现实要求,原因有以下几点:

首先,传统成本核算的误差较大。在传统的劳动密集型制造企业,其中的直接材料和直接人工成本比重较大,间接费用所占的比重较小。随着经济的发展,间接费用所占的比重已经越来越大,计算出来的制造费用分配率也越来越大,从而扩大了成本计算的误差。并且随着与工时等无关费用的增加,用不具有因果关系的直接人工工时来分配这些费用,必然会造成成本信息的失真。

其次,传统成本核算的范围太窄。传统成本的核算只注重生产过程中发生的各种耗费。而在现阶段条件下,为了继续保持低成本优势,仅仅在企业内部进行成本控制是远远不够的。我们应该从产品的研发、设计到产品的生产、营销、配送、售后服务,在各个环节对发生的成本进行核算和控制。

最后,传统成本核算的方法落后。因为传统成本核算只是侧重于对已经发生的历史成本进行管理,而没有对未来要发生成本从源头进行控制,进行事中和事前控制。

为了克服以上缺点,我们引入了作业成本法来对企业发生的成本进行核算和管理。所谓作业成本法,既是以作业为基础的成本计算方法。作业成本法的基本理论认为,企业的全部经营活动是由一系列相互关联的作业组成的,企业每进行一项作业都要耗用一定的资源;而企业生产的产品需要通过一系列的作业来完成。因而,产品的成本实际上就是企业全部作业所消耗资源的总和。

作业成本法的基本指导思想就是:产品消耗作业,作业消耗资源。根据这一指导思想,作业成本法的计算过程分为两个阶段。

作业成本法的要点主要体现在:它是根据因果关系来分配间接费用的,提高了成本计算的准确性;而且作业成本法为企业提供了更全面可靠的成本信息,方便企业采用更细化的成本管理模式来管理和控制成本。

二、基于作业成本法的价值链成本核算体系

所谓价值链成本就是从产品的研发、设计、生产、营销、一直到产品的配送和售后服务等各方面所耗费的资源的总和。所谓基于作业成本法的价值链成本核算体系就是企业把产品的研发、设计、生产、营销、一直到产品的配送和售后服务等,分成各个活动,每一个活动都看成一项作业,根据产品消耗作业,作业消耗资源这一指导思想,计算出全部消耗的作业,再将作业根据不同的成本动因分配到产品的成本,然后再计算出产品的全部成本。

1、识别和定义作业。首先要对各个作业进行认定,将与费用发生有关的作业活动进行分类,确定费用归集的对象。但是并不是要将每一个活动都认定为一个作业,理论上是越细越好,但基于成本效益的原因,根据重要性原则可以注重主要的作业。

2、计算各个作业实施过程中消耗的资源。根据认定的各个作业,计算出各作业所消耗的资源。

3、直接成本的归集。对某些作业发生的可以不用分配而直接追溯到产品的成本,计算方法和传统成本核算方法相同。

4、找出各个作业的成本动因,并根据成本动因将消耗的作业分配到产品成本中。

5、产品成本的核算。全部的直接成本加上分配的各个作业成本,就得出了产品的总成本了。

从核算范围上看,价值链成本包括了产品的研发、设计、生产、营销、配送和售后服务等各种活动发生的成本,为企业提供了产品成本准确、详细的信息。它极大地细化和增强了成本信息的内涵和决策适用性,它不但可以确定产品成本和各个部门发生的成本,更重要的是可以用之作为产品成本价值链分析的依据。

三、基于价值链成本的分析体系

成本核算不是最终目的,对成本进行控制取得竞争优势才是最终的目标。所以,企业应对核算出来的产品成本进行分析和控制,最终达到降低成本,创造竞争优势的目的。

通过对产品的价值链成本的核算,我们可以清楚地看到产品在各个环节发生的成本,便于企业对成本进行分析和控制。

价值链的名称是由美国哈佛大学商学院教授波特提出的。按照波特的理论,每一个企业都是在设计、生产、销售、发送其产品的过程中所发生的活动的集合体,所有这些活动可以用一个价值链来表示,企业的价值创造是通过一系列活动构成的。我国学者陈柯提出价值链有三个方面的含义:其一,企业的各项价值活动之间都有密切的联系;其二,每项价值活动都能给企业创造有形或无形的价值;其三,价值链不仅包括企业内部的价值活动,而且还包括企业与供应商、企业与客户之间的价值联系。从以上定义,我们将价值链分析分为企业内部的价值链分析与企业外部的价值链分析。

1、企业内部价值链分析。企业内部的价值链是由各个作业构成的。企业内部生产的过程一般可分解为产品研发、设计、生产、营销、一直到产品的配送和售后服务等以及对产品起辅助作用的一系列互不相同但又相互关联的经济活动,其总和构成企业的内部价值链。

对企业的内部价值链进行分析,首先要对构成价值链的各个作业进行分析。该分析包括:一是分析该作业是否为增值作业。即要分析该作业能否为企业的产品创造价值,增加顾客的价值;二是分析企业生产过程中所发生的各作业之间的内在联系,进而优化生产过程所涉及的价值链。其次,要建立基于价值链的责任中心。责任中心是指为了有效管理企业内部成本,通常根据各级管理者的责任和其控制范围的大小,把企业内部划分为若干责任单位。我们建立基于价值链的责任中心,就是要建立以成本动因为基础的责任中心。最后,在各个责任中心建立标准成本制度。建立标准成本制度可以增强员工的成本意识、便于分清责任,衡量业绩。方便企业进行控制成本、提供决策支持。

2、企业外部价值链分析。企业外部价值链分析主要包括纵向和横向两个方面:

(1)企业的纵向价值链分析,即行业的价值链分析。任何一个企业都是处在行业价值链中的一个或多个链接中,行业价值链中的企业互为现行的或潜在的竞争对手。处在行业成本价值链中的每一个企业对成本价值链中的其他企业都会产生直接或间接的影响。因此,企业不仅应关注自身的成本价值链,而且还要关注自身价值活动成本耗费对供应商及顾客的成本价值链上相应成本耗费的程度。企业能够通过整个行业价值链的分析,全方位地了解各作业活动的成本和收入,将企业的业务发展重心转移到效率高的环节上,降低低效率产出作业,从根本上降低成本,培养竞争优势。

(2)企业的横向价值链分析,即竞争对手的价值链分析。对于每个企业而言,至少处于一条行业成本价值链之中,成为该行业成本价值链的组成部分。在每一个行业中必然存在生产相同或相类似产品的企业,我们称这些在不同行业成本价值链上处于同等地位的企业为竞争对手成本价值链,即横向成本价值链。竞争对手价值链分析,主要是从市场的角度,通过对竞争对手价值链的分析来考察企业的竞争地位,明确企业的相对竞争地位,并通过标杆学习,来消除企业的成本劣势。

综上,我们可以看到,通过企业内部价值链分析,能够识别企业的价值作业,结合作业成本法,消除不增值作业,达到降低成本的目的;通过企业外部价值链分析,能够了解企业与供应商、客户、竞争对手之间的关系,使企业能够通过整合一体化方式降低成本,进一步形成企业的竞争优势。

(作者单位:安徽大学工商管理学院;导师王素玲)

主要参考文献:

[1]黄大春,刘秋生,金晓杨.构建基于价值链的成本管理理论框架[J].财会月刊,2006.8.

[2]刘茹.基于价值链分析的企业成本领先战略研究[D].管理学硕士论文,东北林业大学,2005.5.

[3]康玉梅.作业成本法中作业的确认与分类[J].财会研究,2004.9.