关于我国会计监督制度的几个问题

张新菊

【摘要】 现代企业制度下如何加强会计监督已成会计界热衷讨论的焦点,我国已建立起了较完整的公司财务监督机制,但是并没有防止会计信息失真问题频频发生,根源在于我国的财务监督制度仍存在缺陷。

【关键词】 财务监督制度;会计信息;内部监督;外部监督

经修改后《会汁法》专辟会计监督一章赋予会计人员重要监督职权,即对违反本法和国家统一的会计制度制定的会计事项,有权拒绝办理等“四个有权”。《会计法》强令会计人员依法履行监督职权,在会计机构和会计人员一章中规定,只要涉及提供虚假财务会计报告、隐匿和销毁会计资料、贪污、挪用公款、职务侵占等违法行为,都属于与会计职务有关的违法行为。

在法律责任一章中规定:凡是利用会计凭证、会计账簿、会计报告等会计资料违法的,不问具体行为人是谁,会计人员都要承担法律责任。上述规定对于会计人员依法行使会计职责有一定的约束力。

一、会计监督概述

1.会计监督既是内部监督又是外部监督

所谓会计监督,是指会计工作人员依据《会计法》赋予的职权,将《会计法》规定的各项内容适用于具体的人和事,对单位经济业务事项的合法性、真实性和有效性所进行的监察、督促,落实法律规定应依法办理的业务内容。会计监督是实施《会计法》唯一具体、有效的执业环节。从其范围说,它首先是内部监督,但绝不仅限于内部监督,同时也具有外部监督和社会监督的性质。如第十四条规定:会计人员对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受。各单位所取得的原始凭证绝大部分是由外单位出具的,当甲单位会计人员依法拒绝接受乙单位不真实、不合法的原始凭凭证时,甲单位会计人员正是履行了其监督职权。

2.会计工作范围、具体内容、工作程序、质量要求等均由《会计法》规定

各单位必须根据实际发生的经济业条事项进行会计核算,填制会计凭证,登记会计账簿,编制财务会计报告。会计核算以人民巾为记账本位币,会计凭证包括原始凭证和记账凭证。原始凭证金额有错误的,应当由出具单位重开,不得在原始凭证上更正。记账凭证应当根根经过审核的原始凭证及有关资料编制,会计账簿包括总账、明细账、日记账和其他辅助性账簿,应当按照连续编号的页码顺序登记。各单位应当保证会计账记录五相符(账款、账物、账证、账账、账表);账务会计报告应当根据经过审核的会计账簿记录和有关资糕编制,财务会计报告由会H+于&表、会计报表附注和财务情况说明书组成等。

3.会计人员的监督职权由法律赋予,会计人员依法行便监督职权受法律保护

现行《会计法》规定:会计机构、会汁人员依照本法规定进行会计核算,实行会计监督。值得注意的是,会计人员“实行会计监督”已超出本单位,与第十四条规定:“对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受”前后精神是一致的。在这个前提下《会计法》指出:会计人员对违反本法和国家统一的会计制度规定的会计事项有权拒绝办理或者按照职权予以纠正,会计人员发现会计账簿记录与实物、款项及有关资料不相符的,按规定有权自行处理的,应当及时处理。

《会计法》还明令:任何单位或者个人不得对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员实行打击报复(第五条),单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责(第二十八条),单位负责人对依法履行职责的会计人员实行打击报复,构成犯罪的,依法追究刑事责任,尚不构成犯罪的依法给予处分(第四十六条)。由此可见,各单位会计人员行使监督职权绝不是个人的随意行为,而是法律赋其权并受《会计法》保护。

二、会计监督存在问题的分析

第一,目前会计监督法律约束机制不全。使得会计不能有效的行使其监督职能,导致企业会计监督不力。随着经济体制改革的不断深入,企业的经营机制、经营方式也在不断更新,在整个经济工作过程中出现了许多以前没有的新情况、新问题,而与之配套的机制还未能建立和健全。针对所出现的经济活动,缺乏相应的监督机制和办法。就国有企业来说,在企业的所有权尚未分离之前,会计人员兼有双重身份,他既代表国家利益监督企业的财务收支和经济业务,同时又是企业管理者。随着国有企业的两权分离,会计隶属于企业,从而对企业的监督权自然就削弱了。

第二,企业单位负责人的约束机制不全,阻碍了会计的有效监督。目前,在一些单位中企业管理者为了追求自身短期利益最大化,指使、授权会计机构、会计人员做假帐,伪造会计凭证,办理违法会计事项,从而使得会计工作受制于管理当局,不能独立行使其监督职能,破坏了正常的会计工作。

第三,会计人员综合素质不高,职业道德观念有待加强。一般来说,企业虚假的会计信息也是出自于会计之手,因此会计人员的综合素质以及职业道德观念在会计监督中起着至关重要的作用。我国的改革开放加快了会计与国际接轨的进程,虽解决了量方面的问题,但会计人员整体素质不高,知识结构、学历结构和业务水平偏低,多数没有经过专业培训,而且有的还是无证上岗。

三、加强会计监督的措施与对策

1.要正确认识会计监督的重要地位。《会计法》强调内部会计监督的目的在于:要使违法违纪行为首先遏制在会计工作初始阶段,不能将不法行为放纵到发生并铸成事实后,再寄希望于社会中介机构去审计、财政等执法部门去查办、社会和政府的监督上。这样做将减少大量社会成本。由此证明,会计立法的精髓在于强化会计工作内部自身法律监督,即用权力制约权力。如果不承认会计监督的法律地位这个客观事实,则无异于否定《会计法》。

只有正视会计监督的法律地位,单位负责人才能严格自律,遵守会计法,维护会计法,杜绝授意、指使、强令会计人员干其随心所欲的事;与会计工作相关的责任人员才能时时、处处把《会计法》奉为圭臬;所有会计人员才无后顾之忧,才能说真话,依法办实事。只有如此,才能确保贯彻实施;才能有利于宏观经济决策,维护公有经济和社会公众利益,促进廉正建设,做到弊绝风清。

2.明确会计责任主体,加强单位负责人在会计监督中的责任。在实际工作中,有些单位负责人认为自己是负责人,会计上的事情自己说了算,授意、指使、强令会计机构、会计人员按照他的意愿办事,出了问题将其一推了之或者找个替罪羔羊,减轻自己的责任,这些都严重阻碍了会计监督工作的正常进行。因此,明确单位负责人的会计责任主体地位,是保证会计信息真实的关键。

作为单位负责人,他应对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,应当保证会汁机构、会计人员依法履行职责,不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项,这样就加强了单位负责人为单位会计行为的责任主体的地位,为会计工作者明确行使会计监督职能提供了保障。为了适应现代企业管理制度的要求,单位负责人作为会计责任主体,还必须要懂管理、懂业务、懂财务、懂会计,熟悉有关经济法规,对自己负责,对单位负责,对法律负责。

3.严厉制裁,建立对会计违法行为的约束机制。要用法律、行政、市场、经济等手段,规范约束会计主体的行为,推进财务会计诚信体系建设;建议尽快完善会计法规,明确执法依据,以利于执法机关对违法造假行为的制裁;引入民事赔偿制度,明确造假者经济上的赔偿责任,通过诉讼程序迫使造假者退出非法所得,增加违法人员的造假成本。

财政部门要在《会计法》赋予的职权范围内,加大对单位负责人、会计主管人员及直接责任人的查处力度,将处理事与处理人相结合,改变以往对违法违规部门对事不对人,屡查屡犯,屡禁不止的局面。对一些典型的案例在媒体公开曝光,营造会计工作法制氛围。要逐步建立健全包括企业、负责人、会计人员、注册会计师、会计师事务所在内的会计信用评价系统,通过制定会计信用评价规则,协调税务、审计等部门搜集整理会计信用信息,建立会计信用档案,加强信用轨迹跟踪,并开设会计信用网站。随着信用评价体系建设的不断深入,信用信息的搜集、评价、发布可交由信用中介机构承担,财政部门着重做好监督工作。

4.追究会计师事务所的民事责任。因为现代法定审计要求会计师对上市公司的查核签证与公司监察人的监察极相类似,为确保审计的客观、公正,乃由法律强制规定须由独立会计师进行审计,因而会计师应为公司受任人。至于会计师事务所对其委托人的责任性质,认为兼有侵权和违约双重属性。我国因为会计师事务所还显现出强民间审计特性,更侧重于二者关系建立的合同性质,所以多认为会计师事务所的责任是违约责任。

会计师事务所对其委托人以外的第三人所承担的法律责任应是侵权责任。会计师事务所在其提供服务过程中,如果因为过错而提供了错误信息或者虚假信息,一些与该会计师事务所无契约关系的第三人也会因此而遭受损害。在此种情况下,结合我国法学理论和司法实践,认为将专业中介机构承担此类对第三人的民事责任宜定性为侵权责任。这更符合我国证券市场发展现状,也更有利于保护投资者利益。

首先,从世界范围看,侵权法日渐完善,侵权责任与契约责任的主观构成要件也日趋一致,从最初的欺诈责任逐步扩大到了一般过失责任;另一方面,侵权责任又克服了契约责任中相对性原则之羁绊,可以更好保护投资者权益。

其次,在证券市场中,各类专业中介机构与投资者之间并不存在契约关系,相对于专业中介机构,投资人是第三人。所以适用侵权责任可以减少法律适用成本。

最后,从会计审计发展历史看,现代证券市场的发展推动了审计从民间审计走向法定审计。决定了会计师事务所经济警察的权威和公众委托人的地位。所以对信息、披露文件内容的真实性的保证是法律直接规定的义务,而不是基于一种契约性的约定。专业中介机构的虚假陈述违反的是法定义务,因而只能依侵权行为责任构成追究其责任。

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