审计失败的原因及规避

张春玲　陈　燕

【摘要】文章分析了审计失败带来的危害，探究了审计失败的原因，如审计人员自身、审计程序、被审计单位、审计业务所处的职业环境等方面的原因。针对导致审计失败的各种因素，文章提出了防范审计失败的若干措施。

【关键词】审计失败 注册会计师 审计风险

一、审计失败带来的后果

审计失败，一般是指审计人员由于过失未能发现财务收支及财务报表中的虚假不实，未能在企业经营活动中通过系统、规范方法进行评价和改善组织的风险管理、组织经营，出具或披露了不当的审计意见，致使会计报表存在重大错报、漏报，由此导致审计失败。审计失败会造成以下几方面不良后果。

1、造成投资者利益的重大损失

由于注册会计师出具的不实审计报告，使投资者和社会公众不能够了解到被投资单位真实的财务状况和经营成果，对投资者的投资决策产生严重误导，投资者投入的资金不仅不能实现增值，还有可能“血本无归”，严重动摇了社会公众对审计报告的信任。

2、损害了注册会计师行业的形象

由于接连的审计失败案，使得整个行业陷入了信任危机，尽管舞弊和欺诈的只占少数，但影响到的却是整个行业的声誉，出现了对独立审计准则和职业道德准则质疑的现象，注册会计师行业的社会公信力受到冲击。

3、损害了会计师事务所及注册会计师自身的利益

审计失败的发生，轻则使会计师事务所的声誉受损，失去潜在的客户市场，业务范围萎缩；重则会导致会计师事务所承担经济责任、赔偿损失乃至破产，其中深圳中天勤会计师事务所的失败就是一个很好的明证。同时，注册会计师本人也将被取消从业资格，吊销资格证书，承担相应民事赔偿责任。

由此可见，审计失败的发生，不仅损害了注册会计师行业的形象，也损害了投资者和社会公众的利益，更扰乱了经济市场的健康发展。因此，我们必须深刻剖析其成因，采取有效措施，以避免审计失败案件的发生。

二、审计失败的成因

1、审计主体自身方面

（1）注册会计师或会计师事务所丧失审计独立性。审计独立性的丧失，意味着审计意见的客观公正将被质疑，审计质量在很大程度上不能保证，进而导致审计失败。例如，按照独立审计准则要求，应收账款的询函证应由注册会计师统一发放，统一收回。而在银广夏案件中，审计人员在对天津广夏的审计过程中，将所有证函交由公司发出，并且未要求公司债务人将回函直接寄达注册会计师处。这就使注册会计师未能完全遵守独立审计准则的某些要求，而丧失审计独立性而致使审计失败；又例如，会计师事务所专业胜任能力不够，由于被审计单位管理层与会计师事务所之间事实上的雇佣与被雇佣关系，在商业利益的诱惑驱使下，会计师事务所主动迎合管理层的需要，丧失审计独立性，从而背离独立客观、公正的要求，导致审计失败。

（2）审计人员缺乏应有职业谨慎。注册会计师应当遵循审计准则及其职业规范，在执业过程中保持应有的职业谨慎，实施必要的审计程序，才能发现财务报表中存在的重大舞弊行为，避免审计失败。但现实生活中，由于注册会计师未能严格遵循审计准则的要求，未能对被审计单位的内控制度、审计的重要性和审计风险进行有效的评估，未能恰当地运用审计程序获取审计证据，未能严格执行工作底稿的三级复核制度等诸多方面的原因，导致审计人员的职业谨慎缺失，进一步引发审计报告的失真。

2、审计业务流程方面

（1）制定审计程序不恰当。程序制定的不恰当一般表现为：在错误的时间及地点执行错误的程序；使用错误的证据或证据使用的方法错误；审计程序计划与审计程序执行不能有机的结合，导致执行审计程序不规范、不认真。审计人员如果没能实施正确恰当的审计工作方案和审计实施方案，就没有一个正确的工作行为指导，致使审计人员在落实审计方案中草率马虎不严肃。

（2）对客户经营状况了解不到位。如果会计师事务所在接受委托时，注册会计师若不严格谨慎地对客户的经营状况、委托的目的进行深入了解并预测，客户的经济状况不佳，可能从接受委托开始就上了被审单位的圈套，可能影响管理阶层的诚信，出具的审计意见的合理性将产生重大不确定性，进而影响到财务报表的可靠性。

3、被审计单位的原因

（1）被审计单位公司治理机制存在缺陷。我国上市公司治理机制存在着的缺陷严重影响着注册会计师行业的正常发展。内部治理结构大多形同虚设，股东大会、董事会不能真正起到应有的控制作用，缺乏权力监督制衡机制，造成很多公司管理者本身就是董事长或董事会的重要成员，集管理权、监督权于一身，形成一人大权独揽局面，使得管理层既是被审计人又是审计委托人，决定着会计师以及会计师事务所的选用、续聘、收费等事项。公司法人治理结构缺陷造成的会计师事务所与上市公司之间的审计关系的扭曲，破坏了注册会计师的独立性，加大了注册会计师审计失败的可能性，从而直接降低了注册会计师出具的审计报告在社会公众心中的地位。

（2）被审计单位财务报告表达不真实。企业通过粉饰财务报告来虚升经营业绩可为企业及其经营者和员工带来经济利益,从而使这些利益主体有了制造虚假财务报告的动机。虚假资料直接影响审计评价公允性，甚至造成判断错误，由此产生的审计报告不能真实评价被审计单位财政财务收支以及资产、负债、损益状况。

（3）审计合谋。审计合谋是指会计师事务所或者注册会计师在财务报告的审计过程中，为了自身利益的最大化而丧失应有的审计独立性，迎合被审计单位进行财务造假，歪曲提供会计信息的需要而做出的虚假证明或虚伪陈述，欺骗审计委托人和社会公众并从中获利，最终导致审计信息失真的行为。注册会计师审计的价值被审计合谋大打折扣，大大的增加了审计失败的可能性，扰乱了市场经济秩序，严重危害了社会公众的合法权益，同时也使注册会计师这个行业面临诚信危机。

4、会计师事务所之间的不正当竞争

在我国审计市场中，大量的小规模事务所为了“生存”，它们不断地压低审计费用，从而很难出具高质量的审计报告。在不完善的竞争环境中，这种价格战是必然会出现的，事务所为了占有市场份额而压低审计费用，由于审计时间及成本的限制，审计人员就不得不减少审计程序，使得出具的审计报告与企业的实际状况不符甚至大相径庭。

5、法律法规不完善

我国现行法律对追究会计师事务所与注册会计师的行政责任和刑事责任的规定相对完善，而对民事责任的规定很笼统，不容易操作。民事责任即强制注册会计师对受害人的损失予以赔偿。由于民事责任不完善，使会计师事务所和注册会计师规避法律责任成为可能，令其造假成本小于造假收益，这在一定程度上助长了注册会计师的侥幸心理，助长了虚假报告的产生。

三、规避审计失败的措施

1、提高注册会计师素质

就注册会计师而言，一方面，完善个人道德修养，遵守职业道德，合理规避风险，保持谨慎的执业作风，掌握服务科学发展、和谐发展的本领；立审为公、执审为民，维护群众利益、维护经济秩序的本领；严于律己、拒腐防变的本领。另一方面，提高和具备的业务技术能力，增强自我学习意识，在实践工作中要不断检验与强化自己的专业知识与专业能力，掌握现代审计技术和方法，不断更新法律知识库，强化信息技术和计算机辅助审计的应用，注册会计师提升自身素质将直接有效地降低审计风险，减少审计失败的可能性。

2、建立健全会计师事务所的全面质量控制

完善我国会计事务所全面质量控制制度，重视对审计人员的工作管理，强调对注册会计师的雇佣、督导、分派等方面的内容，树立全面质量管理的现代化观念；内容上注重对注册会计师的职业道德建设、胜任能力的检测，认为独立、客观、公正是注册会计师具备的不可或缺的职业操守；同样也重视业务承接与监控，认为控制业务承接是防范风险的第一道防线。对于审计人员工作的顺利有效展开是密不可分的。

3、进一步加强会计师事务所的改革

我国会计师事务所应该朝着运作规范化、竞争公开化、发展规模化、合作国际化的方向发展。而合伙制表现出了区别于有限责任公司制的诸多优点，所以合伙制应该是我国当前注册会计师行业的合理选择。逐步取消有限责任制事务所，进一步完善适宜合伙制发展的法规制度，尽快建立分别适用于普通合伙制、有限责任合伙制等的相关法规和制度，并对现有的适用于会计师事务所的法律规章制度中的有关合伙制的条款进行修订，逐步建立和完善个人财产登记制度和共有财产分割制度。尽快建立注册会计师执业责任风险保险制度；尽早使相关法规制度完善出台，为这种组织形式的发展营造一个良好的环境，大力发展有限责任合伙制事务所。

4、优化审计职业环境

（1）完善对我国会计师事务所法律责任机制。应当明确我国注册会计师法律责任的界定依据和机构。在明确注册会计师应承担法律的前提下，还应在法律条文中，进一步明确注册会计师的一般过失责任、重大过失责任、欺诈责任，为法院对其判决提供依据。建立民事责任赔偿机制，鼓励民事诉讼，法院应积极受理投资者诉讼案件，使众多投资者成为自发监督证券市场的一股自律性力量。我国注册会计师在涉及上市公司审计业务中，所承担的法律责任极其低微，使会计造假和审计舞弊之风愈演愈烈。因此，完善对我国会计师事务所法律责任机制，规范会计师事务所及注册会计师的审计行为，对审计失败的防范起着“经济警察”的有效监督作用。

（2）改进审计收费制度。改变现行的审计付费方式，根据审计质量决定是否付费，并加强监管，严格处罚超低价收费的不当竞争行为；强化审计收费信息披露制度。重新制定条文或修订原有规定，务求完善。坚持集中性、详细性和强制性披露，只有集中、详细和强制三者结合才能保证对会计师事务所报酬披露的信息质量；改善审计收费自律机制，建立真正的政府监管和行业自律之间的伙伴关系。强化行业协会建设，建立专业委员会，引入专家指导制度；实施审计收费备案制度；建立和完善注册会计师和会计师事务所信用档案制度，并配以信息反馈制度。

（3）净化审计人员职业环境。创造良好的审计人员执业环境对注册会计师行业的发展有着无可厚非的重要影响。首先会计环境的净化离不开建立健全良好的政治法律环境，以及会计制度的完善，因而要继续推行并不断完善会计委派制；其次要加大对违法行为的处罚力度，尤其要加重直接责任人的处罚力度。严格有法必依，执法必严，违法必究；最后强化企业自我约束机制，建立有效内部控制制度，并加强会计职业道德的培养。

5、谨慎选择被审计单位

会计师事务所在着手审计工作前，对被审计单位的深入了解是不可或缺的。注册会计师审计不同于政府审计，事务所有权拒绝被审计单位的委托来降低审计风险。慎重地选择被审计单位，将有效地使注册会计师避免法律诉讼。所选择的被审计单位应当有较好的经营管理，要特别注意陷入财务和法律困境的被审计单位。