对“小金库”的再认识

雒文彦

摘 要：文章从对“小金库”问题的认识入手，提出对“小金库”的不同审计责任，并对如何防范“小金库”提出基本看法。

关键词：“小金库” 责任 防范

中图分类号：F275.1 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2009）06-181-01

“小金库”问题是企业管理中存在的一种违规违法现象，对“小金库”问题，上自企业领导，下至各级财务审计人员对此均有不同的看法和认识。一般认为，”小金库”纯粹是账外资金，是企业可以”自由”支配的资金。另一种意见认为“小金库”既可以是账内资金，也可以是账外资金，只是由于没有经过正确的账务处理，才出现所谓账内账外之说的问题。

谨慎的审计人员在常规审计中一直将“小金库”列为必审内容之一。对“小金库”的查证正如合格的审计人员对企业表外融资的审计一样，存在着极大的风险，这是因为“小金库”做账手段隐蔽，审计取证难度大，往往难于发现线索。审计人员对审计事项是否承担责任的判断标准，常常是在相同的条件下，其他审计人员可以得出相似或相同的审计结论作为判断标准之一。令人困惑的是，时过境迁，很难重新找到相同或相似的审计条件来验证审计结论，例如对存货中的潜亏、应收账款中的坏账金额等问题的审验，大部分会出现不同的审计结论。这也是审计人员常遭人误解的缘由之一。

事实上，“小金库”既可以是账内资金，也可以是账外资金。借助错误的账务处理，某些单位可以将合规的资金变为违规资金，这些资金要么反映在企业账表内，要么在账表外搞体外循环，形成账内或账外的“小金库”。由此，审计人员也应视不同情况承担不同的审计责任。

一般情况下，审计人员对账内“小金库”要承担完全的审计责任，这是因为，作为反映企业经济活动的会计信息已为账内“小金库”提供了可以佐证的会计轨迹，循此轨迹，审计人员应不难发现此类“小金库”。审计实务中较常用的一种审计方式就是分析性复核法，即对会计处理重新进行核实或分析，以期发现违规资金。例如，被审计单位较为明显的几种私设“小金库”的方式：通过往来账目截留收入；通过多头开户转移资金；虚列成本费用，套取资金等。

然而审计人员特别是内部审计人员很难完全发现账外“小金库”，一个突出的例子是购货折扣形成的“小金库”，账簿内不会反映折扣收入，因而对此事项进行的审计实际已超越了账簿，增加了审计难度。审计人员对此类“小金库”的合理怀疑通常基于账簿之外的接受举报或询问等审计方式。另一方面内部审计的局限性决定了审计人员很难从企业外部获取充分、适当的审计证据。在这种情况下，审计人员就不应承担百分之百的审计责任。对账外”小金库”的一个较为理想的审计方式就是通过广泛接触，获取非法存款的银行信息。一般通过函证或实地调查仍可以取得较为有用的审计证据。

“小金库”既可以是公开的，也可以是隐瞒的，所谓公开是指对其事实不加掩盖。例如，盘点库存现金可能会发现现款额少于账面记录，将收入挂列往来账，复核明细分类账也可能发现与总账不符等等。一般情况下，审计人员通过严格的审计程序，应能发现这种“小金库”。所谓隐瞒是指被审计单位采取措施减少被发现的可能，违规者可以采取各种措施做到这一点，大部分“小金库”均属隐瞒性质，这是一种极难发现的“小金库”。甚至有些单位或个人销毁凭证、制作假文件或者更改真实凭证，以图蒙混过关。当被审计单位采取不配合或消极的态度来对待审计人员时，审计取证工作就会遇到很大的困难，也许因审计范围受限制而无法取证。因此，审计部门有必要做好被审计单位的思想工作，尽量取得他们的理解和支持，从多个角度，多个渠道获取信息，去伪存真，去粗取精，获取关于此类“小金库”的信息。

其实“小金库”问题至少反映出我们在制度建设上出现了某些纰漏， “小金库”性质的资金与内部控制的关系可基本划分为：

1.违反内部制度规定，应由审计人员查实的。

2.在内部控制系统范围之外发生的。

显然，对前一种情况，审计人员应通过合理的审计程序，能够发现私设的“小金库”，并对此负完全的审计责任。而对第二种情况，审计人员未必负完全的审计责任，但应发现内部控制存在的某种缺陷，并根据自己的经验和职业水平，留心可能出现的问题。有针对性地向单位领导提出加强内部控制的建议。

实行防查并举的审计方式，更有利于防范诸如“小金库”等问题的产生。因此，加强内部控制就显得尤其重要。现代审计的发展已经从账项基础审计延伸到企业制度基础的审计，甚至风险导向审计。审计人员应转变工作方式，通过审计，查找企业内控制制度建设的薄弱环节，从而促使企业采取有效的措施，完善内部制度的建设，既发挥了审计的监督职能，又寓服务职能于审计工作过程当中，充分体现审计的“一审、二帮、三促进”作用。

（作者单位：中石化管道储运分公司审计处 江苏徐州 221008）

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