中小企业审计中应收款项函证存在的问题及对策

詹宏彻

摘要:函证作为一种审计程序可以规范和加强应收款项审计管理。在中小企业的应收款项审计中函证是比较常用的取证程序,具有一定的可信度和约束力。本文分析了中小企业审计在函证管理上存在的缺陷,并有针对性的提出改进措施,为发挥函证在企业审计中的作用提出了建议。

关键词:中小企业审计函证

函证的主要作用是为了证明被审单位应收款项账户余额的真实性、正确性,是进行分析和验证应收款项真实性而收集审计证据的方法之一,是防止或发现被审单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊有效的手段。但是中小企业在使用函证过程中还存在很多问题,诸如函证回收率低、审计成本低等问题,亟待需要解决以提高函证的作用。

一、中小企业审计中应收款项函证存在问题

1、函证的作用有效性低下

目前,应收款项在我国很多中小企业的资产中占有较大的比重,它的真实性和正确性会直接影响财务报表。为提高审计质量,防范审计风险,函证在应收款项审计中起到很重要的作用。但是在函证的实际应用过程中还存在很多的欠缺,使得函证在审计过程中的作用有限。首先体现的是函证在回函方面的缺陷,很多企业对于询证函十分冷漠,导致应收款项审计中收到的回函十分有限。主要原因是多数企业对于回函产生的后果存在顾虑心里,担心自己受制于人,处于被动状态。一些中小企业对应收款项的不能定期与相关单位核对账目,致使应收款项账目混乱,被询证者无法说明差异的原因或由于对账工作量大不愿意回函。另外,有些企业存在逃债和避债的现象,这些企业诚信度很低,通过债务来维持企业的运行。这些企业更担心审计部门和债权人通过函证起诉企业,给企业带来很多的麻烦。而且回函给企业增加了很多劳动量,还得请示领导、查找资料、审批和邮寄等,同时由于被询证者没有回函的法律义务,很多负责回函的部门尽量避免回函,降低自己的工作量。

此外,中小企业在函证的账户选择上还不是很不合理。有些中小企业的函证账户的数量和金额不能有效涵盖企业的应收账款数额、函证的账户受客户的掌控程度比较大、选定的函证账户提前透露给审计单位等问题。

2、审计成本高、回函时间长

由于函证的使用程序决定了函证的使用周期比较长,函证需要进行发送和回收、需要进行统计、需要验证真实性。一个有效的函证使用过程需要耗费很多的人力和物力,在一定程度上还制约着中小企业审计的整个过程,导致函证的使用成本比较高。由于审计的成本比较高,影响到了审计人员对函证审计方式的正确选择。

3、被审计单位与函证的对象协同舞弊

部分中小企业为了逃避纳税、或为了满足金融机构对于偿债指标的要求,不可避免被审计单位在函证中实施舞弊。由于中小企业多为民营企业,内部控制制度缺失,在利益的趋动下,被审计单位与被询证者协同舞弊。函证虽然是一种有效的对应收账款余额进行测试的方法,但是也存在很多缺陷。过度依赖函证而没有关注函证使用的替代程序,造成函证的使用作用被过度夸大。

二、规范中小企业审计中应收款项函证使用程序

1、明确应收款项内部控制,确定应收款项函证使用范围以及选择方式

审计人员要明确与被审计企业应收款项有关的内部控制制度,尤其关注对于余额较大的项目、账龄很长的、有欠款纠纷的应收款项管理。加强中小企业对于应收账款的定期对账制度以及销售部门的赊销流程监控、财务部门的流程监控和信用管理部门的跟踪监控。明确了中小企业对于应收款项的内部控制制度后,找出其中存在的问题,有针对性的使用函证,包括明确函证的使用范围和使用方式。

对于内部控制较差的中小企业,在确定函证的使用范围时,要更加关注账龄和余额比较大的企业、账面的发生额很大但余额很小的企业、存在异常的交易活动的企业。通过合理确定函证的使用范围,提高函证的作用和效果。在函证的使用方式选择时,也要根据中小企业的内部控制的状况进行合理选择。对于被审计的中小企业内部控制比较差的,主要采用积极式的函证,确定能够得到企业的回函;对于被审计的中小企业内部控制比较强的,主要采用消极式的函证。

2、合理确定应收款项函证的发放时间

函证的发放时间对于发挥函证的作用起到很大的作用,如果审计人员选择的发放函证的时间比较恰当,可以提高被证函者的函证的回复率,发挥函证的效用。目前,为了在审计的过程中获得函证的资料,就要考虑到被征函证者回函的时间,同时兼顾资产负债表日的界限,在得到回函后实施函证。依据不同企业的内部控制状态,选择发放函证的时间。例如企业内部控制强的,重大的错报发生可能性比较低的,审计部门对于截止日期的前的所需要的预留复函时间可以适当缩短,对其截止日期发生的负债变动采用其他测试方式。对于审计部门发放函证的时间可以参考以下几个方面:被审计企业编制会计报表后,分析报表选择合适范围,在进行正式审计前预先实施发放询证函,同时考虑可能重新发函的现象;对于回函比较好的、采用了消极的发函方式的企业,可以在预审计阶段选择合适账面发函,同时对资产负债变动可以少点实质测试程序。

3、对函证进行有效的控制管理

在函证的使用过程中采取的不同函证方式,对于没有复函的要采取有效措施进行控制。对于使用积极函证方式在规定时间没有复函的,通过再次发函进行询问,如果仍然没有复函就需要采用替代程序验证真实性。对于收到回函但是存在差异的,要在工作底稿记录,寻找存在差异原因采取处理结果。对于使用消极函证方式在规定时间没有复函的,依据消极函证的方式认为函证内容与实际相符。因此,对于消极函证的使用主要是确保函证的正确、及时的投递,如果有条件的可以对使用的消极函证进行电话抽查确认,保证消极函证的作用效果。

4、对函证进行结果分析

对于函证结果进行比对也是发挥函证作用的重要环节,审计人员要对函证产生差异的原因进行分析,有需要的要与债务人进一步核实。充分考虑差异原因对于函证的使用效果,区分登记入账时间不同差异、人工差错引起的差异、舞弊行为引起的差异等方式,要分别进行差异处理。此时,审计人员要考虑中小企业的内部控制情况、控制测试结果的恰当性、复核结果的恰当性等,确保对审计结果不会产生差异。

审计人员可以要求被审计单位协助,在应收账款明细注明审计时已回收的金额,注明凭证发生日期的合理性,审计人员进行常规检查。对于未发放函证的款项,审计人员要对原始凭证进行抽查确保应收账款的真实性。

三、完善中小企业审计中应收款项函证管理的其他措施

1、合理安排审计计划,提高替代程序作用

由于函证对于应收账款的审计不是万能,还存在缺陷。这就要求审计部门要采取合理的审计计划和严密的审计控制措施,协调审计成本与审计质量的关系。不要过度依赖函证的使用程序,夸大其作用,要针对函证存在的一些缺陷寻找其他测试程序,提高审计效果。通过对审计进行合理计划和严密控制。可以在审计成本和审计质量中寻求最优组合,不能为了减低审计成本任意取消审计程序和缩小函证范围。在严密的审计程序的基础上,要开发一些替代程序,在函证不能发挥作用时,进行实质检测。采用函证程序与其他检测方式相结合,包括对合同的检查,确定审计的内容,作为测试应收款的多项标准之一;对有效凭证的检查,包括发票等有效凭证的检查,可以对应收账款进行真伪判断。若替代审计程序仍不能解决问题,则应实施追加的审计程序。

2、应收款项函证的质量控制

为了发挥函证的作用,就需要对函证质量加强控制,对于控制审计风险具有现实的意义。在使用函证的过程中,要特别重视函证对象的合理选择,保证在选择函证对象时能够具有独立性,不要受被审计企业所控制;在保证函证信息的准确性方面,通过具有法律效用的资料中找函证企业地址资料,确保其准确性;为了保证能够及时得到回函,通过填好回函地址及收件人信息,还要确保已付邮资的准备,审计人员要严格控制发送和复函的回收;为了确保函证的执行效果,要对函证的结果进行汇总,列明余额和未回函以及错误的账户余额,通过结果分析得到对余额测试获得证据的充分性。

3、促进中小企业建立健全内部控制制度,强化替代测试的有效性

中小企业要健全内部控制制度,加强应收账款的管理。中小企业要完善内部控制的组织结构、对于应收账款管理开展岗位责任标准化业务,编制企业应收账款的管理制度、完善内部审计部门、完善财务风险控制。对于中小企业的应收账款的内部控制,要根据应收账款产生的流程完善票据管理,编制记账凭证和登记应收账款明细账,进行分类汇总核算。对于应收账款的变动、坏账等情况做出合理规定和处理方式。

对于审计部门要采用多种的替代程序来弥补函证存在的缺陷,对各种应收账款产生的票据进行核实,从中寻找问题的存在。包括销售合同、订单、发票、各种手续、收获人确认,进行应收账款的真实性确认。

参考文献:

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