浅谈煤矿整合中的相关账务处理

赵莉萍

[摘 要] 本文探讨煤矿整合兼并重组后的账务处理问题,由于兼并的方式不同,各企业的财务处理方式也不尽相同。笔者结合多年的会计、审计经验从购并双方的角度阐述煤矿整合中的相关账务处理。

[关键词] 煤矿整合;兼并重组;账务处理

2009年山西在全省范围内,开展了建国以来最大规模的煤矿整合工作。确定了到2010年全省矿井只保留1000座的目标。《山西省人民政府关于加快推进煤矿企业兼并重组的实施意见》文件中列举了企业并购、协议转让、联合重组、控股参股四种兼并方式,但纵观这次大规模的煤矿整合,采取的兼并方式主要有两种:一是股权收购;二是实物资产购买。下面就这两种收购方式下,收购方与被收购方的财务处理问题进行阐述。

一、股权收购

股权收购就是指根据评估机构确认的被整合煤矿基准日净资产的评估价值,由整合主体出资购买被整合煤矿的大部分股权,以达到控股兼并目的,这样做的好处是原煤矿的法人主体不变,可以减少办理采矿权等手续变更的麻烦。这种方式适用于整合双方在资金管理、技术上有互补性;被整合方的债权债务清晰,没有潜在的债务风险;煤矿基础条件较好,包括股权结构和法人治理结构。

由于企业仍然存在,并不影响原来的持续经营活动,因此,账务处理采用沿用被整合方旧账的方式。

1、被整合方的账务处理

经批准被兼并整合的煤矿,需对全部资产进行财产清查,对各项资产损失以及债权债务进行全面核对。并将资产清查的结果报经原股东会批准后进行账务调整。具体做法可参照企业清产核资的标准实施,如:存货、固定资产和债权债务应进行如下调账处理:

(1)存货的调账处理。盘亏、毁损的各种材料物资,借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目,贷记“原材料”、“应交税金——应交增值税(进项税额转出)”等科目。经批准转销盘亏、毁损的各种材料物资时,按收回的残料价值,借记“原材料”等科目,按可以收回的保险赔偿和过失人赔偿的数额,借记“其他应收款”等科目,属于非常损失部分,借记“营业外支出——非常损失”科目,属于一般经营损失部分,借记“管理费用”科目,贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目。

盘盈的各种材料等,借记“原材料”等科目,贷记“管理费用”科目。

(2)固定资产的调账处理。盘亏的固定资产,借记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”、“累计折旧”科目,贷记“固定资产”科目。经批准转销盘亏的固定资产时,借记“营业外支出——固定资产盘亏”科目,贷记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目。

报废和毁损的固定资产应转入清理,按固定资产净值,转入“固定资产清理”科目;清理过程中发生的清理收入和残料价值,借记“银行存款”、“原材料”等科目,贷记“固定资产清理”科目;发生的清理费用,借记“固定资产清理”科目,贷记“银行存款”等科目。清理后的净损益,转入营业外收支科目。

盘盈的固定资产,按重置完全价值,借记“固定资产”科目,按新旧程度估计的折旧额,贷记“累记折旧”科目,按重置完全价值减去估计折旧后的净值,贷记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目。转销时,借记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目,贷记“营业外收入——固定资产盘盈”科目。

(3)对于按规定确实无法收回的帐款等,经批准进行转销,采用直接转销法,借记“管理费用”科目,采用备抵法的,借记“坏帐准备”科目,贷记“应收帐款”科目。对于确定不能偿还的帐款等,按规定转销时,借记“应付帐款”等科目,贷记“营业外收入”科目。

(4)对尚未处理的潜亏、清查损失和亏损挂帐,经原股东会同意后,冲减盈余公积和资本公积,不足部分冲销资本,借记“盈余公积”、“资本公积”、“实收资本”科目。

2、整合方的账务处理

整合方按照实际支付的股权价款,借记“长期股权投资”科目。由于收购被整合煤矿的股权比例一搬都超过50%,可以对其进行控制,按照《企业会计准则》的规定,整合方的长期股权投资应采用“成本法”核算,并应纳入企业财务报表的合并范围中。因此,“长期股权投资”中的投资成本与实收资本中所持股份比例的差额部分,在进行合并报表时分期进行摊销处理。

二、实物资产收购

实物资产收购简称资产收购,是指整合方按照拟收购实物资产的评估价值做为参考,双方签署购买协议,全部收购被整合方的主要生产资产,包括井巷、机器设备等,以达到兼并目的。实物资产收购的好处是整合方无需承担被收购方原来的债权债务,减少收购风险。这种收购方式主要适用于收购方有充足的支付收购价的能力;有满足被收购煤矿安全生产的管理人员、技术力量;对目标公司的负债情况无法确定。整合双方的账务处理如下:

1、被整合方的账务处理

(1)经批准被兼并的煤矿,应对拟转让的实物资产进行清查。根据清查结果和各方确认的盘盈、盘亏、毁损情况,严格按照会计准则的规定进行账务调整,具体调整方法可参照上述股权收购的相关部分。

(2)依据评估价值,购并双方协议定价,被兼并煤矿对实物资产进行资产转让的财务处理。

A、固定资产转让的账务处理

将拟转让的固定资产进入清理,按固定资产净值,借记“固定资产清理”科目,按已提折旧,借记“累计折旧”科目,按固定资产原价,贷记“固定资产”科目;按照双方协议定价借记“银行存款”“应收账款”,贷记“固定资产清理”等科目。

B、存货转让的账处理

按照双方协议定价借记“银行存款”“应收账款”,贷记“其他业务收入”科目;将存货的账面余额转入“其他业务支出”科目

C、资产转让过程中发生的税费分别计入“固定资产清理”“其他业务支出”及“应交税费”科目。

2、整合方的账务处理

收购方按照双方协议价确认实物资产的入账价格,分别借记存货、固定资产科目,贷记“银行存款”“应付账款”等科目。

需要指出的是,本次煤矿整合由于被整合煤矿大部分规模较小,会计资料不完整,承包人和会计人员更换频繁,实物资产账实不符,大量资产盘盈。因此,整合方应会同被整合方、审计、评估机构四方一同对存货、固定资产等实物资产进行全面清点。

三、支付的资源费价款和补偿费的财务处理

被兼并重组煤矿如按照山西省政府第187号令规定的标准缴纳了价款,直接转让采矿权时,兼并重组企业应向其退还剩余资源量(不含未核定价款的资源量)的价款,并按原价款标准的一定比例给予经济补偿,或按照资源资本化的方式折价入股,作为其在兼并重组后新组建企业的股份。

被兼并煤矿收到或部分收到资源费补偿价款时,应借记“银行存款”等科目,贷记“长期待摊费用”,差额记入“营业外收入——补贴收入”。兼并企业在支付资源费价款和补偿费时,借记“长期股权投资”,贷“银行存款”。

此外,本次煤矿整合过程中,企业涉及增值税、契税、企业所得税、个人所得税、印花税等税种,其中企业所得税处理是最主要的税收问题。按不同方法处理企业重组涉及的企业所得税,会形成不同的企业重组税收成本。整合双方应充分了解、学习国家税务总局发布的(财税〔2009〕59号)《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》文件,领会山西省地方税务局(晋地税函[2009]111号《山西省地方税务局关于加强煤矿企业兼并重组税收管理和服务的通知》的减免税精神,做好整合过程中的税金计缴工作。

山西是煤炭大省,也正是这一资源优势使得山西省长期以来产业结构单一,产能过剩,安全事故频发。此次重大的产业结构调整,坚持优进劣退、强进弱退、大进小退的原则,整合后的主体生产力水平提高,必将带动山西整个经济的又一次腾飞。

[参考文献]

财政部.企业兼并有关会计处理问题暂行规定.晋政办发[2008]83号.关于煤矿企业兼并重组整合所涉及资源采矿权价款处置办法的通知.