售后租回交易形成经营租赁的会计处理

刘世荣

[摘要] 售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务,对于售后租回交易,无论是承租人还是出租人,均应按照租赁的分类标准,将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。对于承租人来讲,由于其既是资产的承租人同时又是资产的出售者,因此,售后租回交易同其他租赁业务的会计处理有所不同。

[关键词] 售后租回经营租赁 分摊

售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务,是指卖主(即承租人)将一项自制或外购的资产出售后,又将该项资产从买主(即出租人)租回,习惯上称之为“回租”。售后租回是一种融资行为,在商品出售时,商品售价与账面价值之间的差额,应按规定进行处理。

对于售后租回交易,无论是承租人还是出租人,均应按照租赁的分类标准,将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。对于出租人来讲,售后租回交易(无论是融资租赁还是经营租赁的售后租回交易)同其他租赁业务的会计处理没有什么区别。而对于承租人来讲,由于其既是资产的承租人同时又是资产的出售者,因此,售后租回交易同其他租赁业务的会计处理有所不同。

企业的售后租回交易被认定为经营租赁的,应当分别以下情况处理:

1.有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的,售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。

2.售后租回交易如果不是按照公允价值达成的,售价低于公允价值的差额,应计入当期损益;但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿时,有关损失应予以递延(递延收益),并按与确认租金费用相一致的方法在租赁期内进行分摊;如果售价大于公允价值,其大于公允价值的部分应计入递延收益,并在租赁期内分摊。

另外,租赁准则规定:承租人在经营租赁下发生的租金应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为费用;如果其他方法更合理,也可以采用其他方法。

例:假定2002年1月1日,A公司将市价为950 000元的办公设备一台,按照1 000 000元的价格售给B公司,价款已存银行。该设备2002年1月1日的账面价值为900 000元(设备原值1 000 000元,已提折旧100 000元),并立即签订了一份租赁合同,该合同主要条款内容如下:2002年1月1日,A公司向B公司租入办公设备一台,租期为3年。租赁合同规定, A公司第一年年末支付租金250 000元,第二年年末支付租金200 000元,第三年年末支付租金150 000元。三年的租金总额为600 000元。租赁期届满后B公司收回设备,办公设备预计使用年限为10年。(假定A公司和B公司均在年末确认租金费用和租金收入,并且不存在租金逾期支付的情况。)

卖主(即承租人:A公司)的会计处理:

第一步,判断租赁类型:此项租赁没有满足融资租赁的标准,应作为经营租赁处理。

第二步,计算未实现售后租回损益:

未实现售后租回损益=售价-资产的公允价值

=1 000 000-950 000=50 000(元)

第三步,相关会计处理:

2002年1月1日,结转出售固定资产的成本:

借:固定资产清理900 000

累计折旧100 000

贷:固定资产

1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售设备:

借:银行存款1 000 000

贷:固定资产清理900 000

递延收益—未实现售后租回损益50 000

营业外收入50 000

2002年12月31日,按直线法计算,当年应分摊的租金费用为200 000元:

借:管理费用200 000

借:长期待摊费用 50 000

贷:银行存款 250 000

2002年12月31日,按与确认租金费用相一致的方法(直线法)在租赁期内确认本年应分摊的未实现售后租回损益:

借:递延收益—未实现售后租回损益 16 666.67

贷:管理费用16 666.67

但是,如果有确凿证据表明,售后租回交易是按照公允价值达成的,售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益而不做递延处理。在这种情况下,会计处理为:

2002年1月1日,结转出售固定资产的成本:

借:固定资产清理900 000

累计折旧100 000

贷:固定资产1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售设备:

借:银行存款1 000 000

贷:固定资产清理900 000

营业外收入 100 000

沿用上例,假定2002年1月1日,A公司将市价为950 000元的办公设备一台,按照840 000元的价格售给B公司,价款已存银行。该设备2002年1月1日的账面价值为900 000元(设备原值1 000 000元,已提折旧100 000元),并立即签订了一份租赁合同。

卖主(即承租人:A公司)的会计处理:

未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值

=840 000-900 000=-60 000(元)

2002年1月1日,结转出售固定资产的成本。

借:固定资产清理 900 000

累计折旧100 000

贷:固定资产1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售设备:

借:银行存款 840 000

递延收益—未实现售后租回损益 60 000

贷:固定资产清理900 000

2002年12月31日,按直线法计算,当年应分摊的租金费用为200 000元:

借:管理费用200 000

借:长期待摊费用 50 000

贷:银行存款250 000

2002年12月31日,按与确认租金费用相一致的方法(直线法)在租赁期内确认本年应分摊的未实现售后租回损益:

借:管理费用 20 000

贷:递延收益—未实现售后租回损益 20 000

但是,如果有确凿证据表明,售后租回交易是按照公允价值达成的,或者售价低于公允价值且该损失将不会由低于市价的未来租赁付款额补偿时,售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。在这种情况下,会计处理为:

借:固定资产清理 900 000

累计折旧100 000

贷:固定资产1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售设备:

借:银行存款840 000

营业外支出60 000

贷:固定资产清理900 000