超越预算思想对我国未来预算管理的启示

赵　洁

摘要：超越预算是近年来形成的一种全新的预算管理思路。本文介绍了超越预算的内容及其优点，并分析了超越预算在我国应用的可能性，探讨了未来我国预算管理的发展方向。结论认为由于与超越预算相适应的大量高素质人才、文化氛围、企业制度的缺乏和巨大的转换成本，超越预算在我国企业实践中的广泛应用尚不具备条件，但其许多思想可以为我国企业未来预算管理的发展方向提供借鉴。

关键词：超越预算预算管理发展方向

在当前外部环境的不确定性日益增强的背景下，已被企业广泛采用的预算管理在实务中遇到了越来越多的困难，其地位和作用也遭到了挑战和质疑。针对这一问题，英美学者提出了“改进预算”的思想，欧洲的学者提出了“超越预算”的思想。改进预算泛指为改进原有预算管理体系的各种探索，而超越预算则是一种全新的思路，主张企业不编制预算而进行管理，在各决策环节中实行分权化。本文主要讨论超越预算的内容、优点及其在当代中国被企业广泛采用的可能性，基于超越预算的思想为我国未来企业预算发展方向提供一些可以借鉴的思路。

1超越预算的内容

1998年1月，跨国型高新科技制造业联合会(CAM-I)在欧洲组建了“超越预算圆桌会议论坛(BBRT)”的产学研合作组织，该组织依据项目管理首次提出了“超越预算”这一概念。

根据袁晓波(2006)的观点，超越预算包含三方面的内容：

1.1柔性、动态财务预测和计划(如滚动预算)。通过预测组织未来的短期财务业绩并设置财务业绩目标来协调资源配置，平衡企业的研、产、销各项活动，使资源应用同外部的变化高度匹配。

1.2以综合指标为基础的业绩管理与评价系统(如平衡记分卡、关键业绩指标)。与传统评价不同的是，综合业绩评价系统要求部门和个人更全面、深入地了解组织特点和任务性质，明确战略的关键成功因素。

1.3以“事后相对业绩契约”(gelative Performance contract withhindsight)为基础设计激励机制。主要是运用标杆法对相对业绩进行奖励，而不像在传统预算管理中那样以既定的预算目标为依据。这样可以减少“预算花招”等职能紊乱行为的出现。

冯巧根(2005)提到，BBRT认为在高度信息化的社会寻求新的替代预算管理的经营管理机制是必要的，这种新的机制必须以“(1)目标制定；(2)战略；(3)成长与改善；(4)资源管理；(5)调整；(6)成本管理；(7)预测；(8)计量与控制；(9)奖励；(10)责任、权限与委托”这样十个项目为理论基础，同时通过两个阶段加以推进。第一阶段，在预算管理方面，提倡灵活应用建立在业务流程再造(BPR)基础上的平衡计分卡和价值基础管理，并据此对企业进行业绩评价，消除因传统预算的业绩评价所带来的负面影响。同时，重视对竞争环境和市场需求的快速反映，积极构建以战略成效为导向的经营系统。第二阶段，在组织管理方面，提倡企业组织的彻底分权化，即将权限委托给企业高层的管理人员。BBRT认为，为了维持卓越的竞争业绩，构建精简、适用、守信的企业是必要的。

2超越预算的优点

刘桂英(2007)根据BBRT的负责人Jeremy Hope和RobinFraser教授归纳的采用“超越预算”方法的企业所遵循的12条基本原则，提出其核心主要是两个超越；第一，超越现有的业绩评价系统，在事后的相对业绩契约(大部分是非财务指标)的基础上进行业绩评价；第二，超越现有组织架构，通过分权增强组织的适应能力。

具体来讲，超越预算的优点主要体现在以下几个方面：

2.1灵活的预算编制与执行。与传统的预算编制以财务指标为中心、主要参考以往年度数据的方式不同，超越预算将财务指标和非财务指标相结合，编制预算的过程运用平衡计分卡(BSC)、标杆竞争、作业管理(ABM)和滚动预算等方法，或是采用中短期绩效管理，甚至以激进的分权化彻底放弃传统的资本预算编制(周竞男，2008)。超越预算的目标不是固定的年度目标，而是为取得持续的经营改善所设定的长远目标。在预算的执行中，超越预算灵活地根据市场环境的变化对动态的经营目标及时进行调整，按需要更加合理地分配资金资源。这样，企业适应变化的经营环境的能力得以提高，资源可以得到实时的优化配置，以取得更好的业绩。

2.2科学的业绩考评。超越预算打破了传统预算集计划控制和业绩评价为一体的功能，将预算的结果只用来分析经营活动和为决策服务，而对经营者的考核则采用如标杆法的棚对评价标准，以激励为主要目标，着重提升团队的自主性和进取性。这样的做法有效地避免了企业经营者为取得短期目标，获得个人利益而采取的有损企业长远发展的“预算操纵”行为，促使经营团队更加积极、勤奋，从而带给组织持续增长的动力。

2.3战略管理的增强。传统的预算管理可以说是以具体的经营目标为导向，自上而下贯穿整个组织，以实现对经营情况的层层控制。而超越预算大大弱化了详细的计划控制作用，强调组织的战略目标导向，致力于向组织成员传递企业长期发展规划，在控制方面则通过采取分权化的扁平式结构减少权力层级，培养组织内部宽松、团结、积极向上、勤奋进取的气氛，促使员工为实现企业的战略目标而努力。

2.4成本管理的提升。传统的预算管理以降低成本为主要目标(李雯，2008)，通过预算编制来对成本进行控制。超越预算在成本控制的基础上，更强调组织的成本管理能力，不是只降低成本，而是将有限的资源进行最高效的配置，对高附加值的作业投入较多的成本，对低附加值的作业减少投入成本，通过战略成本的优化配置获得单位作业成本的最大化收益。

3超越预算在我国应用的可能性

超越预算虽然具有诸多优点，但笔者认为目前在我国企业实践中的广泛应用尚不具备条件。这些制约因素主要体现在以下几个方面：

3.1缺少实现超越预算所需的大量高素质人才。超越预算倡导扁平化的组织结构，决策上的分权化赋予了员工更大的自主性，同时也对员工提出了更高的要求。我国目前的发展阶段缺乏专业知识、经验、道德素质等各方面都很优秀的高水平人才，员工达不到对环境变化做出正确判断、勇于挑战风险并承担责任的要求。因此，超越预算在我国企业的广泛实现由于缺少大量的高素质人才，时机尚不成熟。

3.2不具备实现超越预算的文化氛围。我国企业采用超越预算更深层次的障碍在于社会文化上与西方国家的巨大差异。文化决定了一个社会中成员普遍的价值观和行为准则，我国的文化具有权力级差高、不确定性明显、个人主义不突出、大男子主义较强等特征，与欧美国家存在显著差异，使得我国企业普遍缺乏现代商业精神。根植于我国的社会文化中，企业培养起自主、进取、公平的企业文化是一个漫长而

艰巨的过程。而在此之前，超越预算尚不具备在我国实现的文化氛围。

3.3难以建立与超越预算相适应的企业制度。在社会文化的影响下，我国的企业制度也显示出多层级、集权化的特征，与超越预算倡导的组织结构具有较大差距。这种低效率、缺乏活力的制度不能完成正确应对快速变化的环境、面向顾客要求提供高质量的产品和服务、创造最大化的企业价值的任务，阻碍了我国企业的发展壮大。随着经济的进一步发展和组织观念的革新，未来经过长期的积累我国企业能够解决相对业绩评价的有效性和彻底分权的可行性两个问题时，超越预算在我国实施才能具备相应的企业制度。

3.4不具备实现超越预算的巨大转换成本。传统的预算制度在我国广泛实施具有很长的历史，要改革这一制度需要花费巨大的成本。此外，在企业内部，彻底打破部门间的隔阂，进行知识共享、紧密协作也需要花费巨大的成本。在我国当前国民经济整体发展水平有限、企业处于快速成长期的现实条件下，实现这一昂贵的转换时机尚不成熟。因此，实现超越预算尚不具备足以克服巨大转换成本的条件。

4超越预算对我国未来预算管理发展的启示

基于以上分析，超越预算在我国尚不具备广泛应用的条件，但是其许多思想可以为我国企业未来预算管理的发展方向提供借鉴。我们可以在传统的预算管理中导入超越预算的思想，使预算能更好地为企业经营服务。

4.1加强预算的战略导向。超越预算的思想最根本的在于强调企业的战略控制，而非经营中具体的战术计划。传统的预算管理模式着眼于短期的经营目标，通常以一年为期限制定详细的近期计划。这种做法的好处是细化了眼前的任务和要求，但缺点却更为明显。短期的经营计划没有与企业的战略目标和长远规划有效地联系起来，当前的操作没有方向和动力的支持，员工容易丧失责任感和使命感，产生惰性行为和消极情绪。更为严重的后果是，各部门负责人不清楚企业战略目标，没有被赋予足够的荣誉感和科学的考核标准，容易采取短期行为，以获取眼前业绩的提升而损害企业未来的发展。因此，我国企业未来的预算要加强战略导向，把组织的长远发展目标融入近期预算中，遏制短期行为，提升员工责任感和企业整体的进取性。

4.2简化预算的制定程序。传统的预算编制是一项耗时的繁冗工作，企业要花费大量的人力、物力、财力，但预算对经营业绩的提升却十分有限，更谈不上对战略目标的实现提供有力推动。可以说，在预算编制环节上，我国企业的普遍现实是“高投入低产出”，花费大量成本，却没有取得应有的效果。采用超越预算的思想，应简化自下而上、分级编制，逐层汇总的漫长过程，代之以战略导向的、长远发展的目标下相对宽松的计划，充分考虑外部经营环境的影响、市场的预期等因素，结合财务指标和非财务指标，适当实行权力下放。通过这样的简化，在预算编制阶段就可以节省大量成本，而且提高了预算与战略目标的契合度，可以说是提高了“投入产出比”。

4.3加强对预算执行监督的力度。传统预算在编制成功之后的执行过程中，具体执行的效果怎样，往往缺少有力的监督。在传统的预算着重计划控制功能的前提下，监督的不到位尚且容易造成经营中的偏差，给企业带来巨大损失。引入超越预算的思想后，预算的计划从某种程度上可以说是放宽了标准，执行结果的考量更强调柔性的判断，监督的缺位会带来更为严重的后果。除了企业经营的风险加大之外，还有可能滋生各种不法行为。因此，我国企业在未来的预算管理中，一定要加强对预算执行监督的力度，保证企业经营得到持续改善，实现组织的战略目标。

4.4增强预算的可调整性。由于预算的制定是一种事前的预测，在执行过程中必然会遇到预算与实际情况不符的情况。传统的预算在外部环境出现变化时通常是缺乏灵活性的，僵化的体制和提前分配好的资源不能得到适当的调整和变通，阻碍了企业处理突发事件和应对具体情况的效率和效果。超越预算的思想倡导预算执行的弹性，决策者拥有足够的自主权去灵活地调整预算，使组织目标与经营环境相一致。现在已被许多企业采用的滚动预算，就是解决原有预算对经营造成束缚这一问题的良好途径。因此，我国企业在未来的预算管理中，应注重增强预算的可调整性。

4.5改变业绩评价标准，鼓励部门间知识共享。以预算的执行结果为标准对经营业绩进行评价，会导致“预算松弛”问题，管理者容易产生对预算进行操纵以获取更好考核结果进而得到更丰厚报酬的动机，不利于组织目标的实现和企业整体业绩水平的提升。同时，由于业绩考评更容易凸显各事业部之间的竞争和业绩对比，使得各部门之间的合作性降低，不愿意共享知识，从而阻碍了沟通、团队意识的发展，不利于组织长远发展。“超越预算”的实质在于激励性的控制(曹玉珊，张天西，2004)，在传统的控制职能之外应更关注如何采用科学的评价标准激励组织成员，鼓励部门间知识共享。因此，未来的预算管理应将计划制定与业绩评价分开施行，预算专注于企业经营活动的计划，而业绩评价采用其他标准，不与预算执行结果挂钩。同时，企业应鼓励部门间知识共享，实现组织整体的长远发展。

4.6注重企业文化建设。预算管理虽然从表面上看是一种制度上的活动，但其背后深藏的是文化因素的影响。经营活动受企业文化影响，企业文化根植于社会文化之中。目前超越预算成功运用的典范主要是瑞典等斯堪的纳维亚国家，根据Hofstede(1991)的调查，斯堪的纳维亚地区各国的大众文化具有权力级差小、不确定性低、崇尚个人奋斗以及较低的大男子主义等四个特点。我国的社会文化深受几千年儒家思想和封建统治的影响，恰好呈现相反的特征。这也正是我国现在许多企业缺乏现代商业精神的深层原因所在，是融入现代全球竞争必须改变的地方。因此，我国企业在经营活动中要特别注意培养分权化、自主化、创新性、公平性、崇尚奋斗、挑战风险的企业文化，以适应现代日益激烈的垒球化的商业竞争。

5结论

作为一种全新的预算管理思路，超越预算为适应当今迅速变化的商业环境而产生，并因其灵活的编制与执行、科学的业绩考评、战略管理的增强、成本管理的提升等优点为学者们所推崇，而且已被西方许多大型企业采用。由于与超越预算相适应的大量高素质人才、文化氛围、企业制度的缺乏和巨大的转换成本，超越预算在我国企业实践中的广泛应用尚不具备条件，但其许多思想可以为我国企业未来预算管理的发展方向提供借鉴。在传统的预算管理中导入超越预算的思想，从战略导向的加强，制定程序的简化、监督力度的加大、可调整性的增强、业绩评价标准的改变、企业文化的建设等方面改进我国现有的预算管理模式，使预算能更好地为经营服务，是企业在不确定性日益增强的环境中取得竞争优势的重要途径。