浅析企业会计年度改革

黎四龙

一、会计年度类型与设定标准

１５世纪的威尼斯商人以擅长簿记技术著称，他们在佛罗伦萨式簿记和热那亚式簿记的基础上加以发展，创立了威尼斯式簿记；这一时期，他们初步建立了运用“会计年度”的概念（成圣树，１９９５）。历史上对会计年度的运用，与该国（或地区）政治、历史、地理、气候、习惯等因素密切相关。由于上述因素的差异，各国会计年度的划分也不尽相同。

目前，世界各国会计年度划分主要有以下类型：（１）历年制，如德国、法国、俄罗斯、中国等。（２）十月制，如美国（１９７６年后）、墨西哥、古巴、泰国等。（３）七月制。即以每年７月１日起至次年６月３０日止为一个会计年度，如澳大利亚、瑞典、瑞士、巴基斯坦等。（４）四月制，如英国、加拿大、日本、印度等。（５）三月制，如土耳其、以色列、叙利亚、卡塔尔等。另外，还有个别国家采用十一月制（如阿根廷）和五月制（如卢森堡），除此之外，一些国家还采用特殊的时间区间为会计年度，如伊朗以公历３月２１日起至次年３月２０日止为一个会计年度，尼泊尔以公历每年７月１６日起至次年７月１５日止为一个会计年度等。

会计年度是基于会计分期假设的人为划分，无论其起止时间如何界定，会计年度的期间长度必须相等。对会计年度的划分，主要有公历年度、预算年度、营业年度等标准。目前采用历年制为会计年度的国家（或地区）最多，可能是沿袭历史习惯的缘故；采用预算年度为会计年度，预算年度与会计年度一致，便于国家宏观经济管理；采用营业年度为会计年度，一般应以每年中企业活动的最低点作为年度终的起讫点，以避免企业经营高峰期，有利于提高会计核算效率和信息质量。目前，世界上大多数国家还允许企业根据自身需要，确定会计年度的起止日期，也有些国家设立多个会计年度供企业选择使用。

二、我国企业会计年度改革的缘由与契机

我国《会计法》第１１条规定：“会计年度自公历１月１日起至１２月３１日止。”我国会计年度采用历年制，是为了与财政、税务、计划、统计等年度保持一致，从而便于国家宏观经济管理。

（一）我国企业会计年度改革的缘由。我国现行会计年度作为计划经济时代的产物，是与计划经济管理相适应的。然而，在由计划经济向市场经济转型的过程中，现行会计年度已呈现出较为明显的欠缺；尤其是我国外向型经济和资本市场的迅速发展，其弊端更为凸现。采用统一的历年制会计年度，可能给信息呈报者、注册会计师、债权人、投资者、政府监管等诸多方面带来不利影响。

１、对于信息呈报者而言，统一的历年制会计年度使企业年底工作任务过于繁重，会计工作分配不均衡，在一定程度上会影响会计核算效率和信息质量；统一的历年制会计年度可能会割裂企业会计核算工作与其生产经营的内在联系（特别是对于季节性生产企业），人为地增加了会计核算工作的复杂性；由于春节和审计的原因，可能导致结账日至呈报日的周期延长，从而降低会计信息的及时性。

２、对于注册会计师而言，统一的历年制会计年度导致年报审计过于集中，可能会带来人员安排的困难，或导致事务所降低质量标准，在一定程度上会影响审计质量；年报集中审计使审计业务不均衡，可能导致审计资源的浪费和影响事务所的业务拓展。

３、对于债权人、投资者等信息使用者而言，统一的历年制会计年度导致年报集中于年初披露，不利于债权人、投资者等信息使用者从容提取和分析财务信息，降低了财务报告的有用性。

４、对于政府监管而言，统一的历年制会计年度在一定程度上可能削弱政府监管的力度，淡化监管效果。

还有人认为，国际上许多国家允许企业根据生产经营的实际情况，自主选择会计年度；因而，当国内子公司的会计年度与国外母公司不一致时，会增加跨国公司会计处理和经营管理的难度，在一定程度上会影响我国吸引外资的能力。

可以说，虽然现行会计年度对于我国宏观经济管理具有非常重要的意义，但也存在一些明显的欠缺。因而，对现行企业会计年度进行改革已十分必要。

（二）我国企业会计年度改革的契机。对我国企业会计年度进行改革，宏观层面主要面临法律保障、整体协调等方面的制约。或者说，要对企业会计年度改革，在宏观上至少需做到：（１）对《会计法》等法规制度的相关规定进行修改；（２）会计年度改革需要国家发改委、财政部、国家税务总局、国家统计局以及工商行政管理等部门密切配合，要注意各部门的整体协调，以保证因改变企业会计年度而不至于造成宏观管理使用会计信息的不便。

改革现行企业会计年度，近年来在我国得到了一定的关注。可以说，改革并不缺乏现实的需求，关键在于条件成熟与否。目前，我国正在修订１９９２年制定的《企业会计准则——基本准则》，财政部于２００５年６月发布了《基本准则》（征求意见稿）。我国的基本准则实质上起到“准则的准则，或具体准则的基础”的作用，如果借此契机改革企业会计年度，有利于以后会计准则体系的逻辑一致，更好地服务于我国社会主义市场经济。因而，笔者认为，从基本准则入手改革企业会计年度，应是最佳契机。如果基本准则的相关规定进行了修改，那么作为基本准则制定依据的《会计法》也应修订，基本准则须遵循《会计法》；当然，其他相关法规制度也应一并修订，如《企业财务会计报告条例》等。同时，会计准则的制定由财政部负责；由财政部统筹安排，更有利于各相关部门间的整体协调，从而更好地保证因改变企业会计年度而不至于造成宏观管理使用会计信息的不便。

三、我国企业会计年度改革的建议

目前，我国理论界对于企业会计年度改革不太关注，相关文献寥寥无几。在现有研究中，对企业会计年度改革的探讨，主要定位于企业和注册会计师的（微观）需求方面，研究视角较为单一；在国有经济占主体的国情下，研究视角过于微观可能意义不大。

笔者认为，在国有经济占主体地位的国情下，企业会计年度改革首先应定位于符合国家宏观经济管理的要求，其次才能考虑其他有关方面的需求。在我国，会计信息的用户首先是政府（张为国，２００３），其他利益各方则处于相对的次要地位，这与美国等发达国家所秉承的会计信息“为资本市场服务，为投资者、债权人决策服务”理念有本质的区别。政府作为经济的宏观调控者需要的是较笼统的统计数据，企业会计年度改革首先应满足政府统计数据的要求，以服务于国家宏观经济管理。基于此，笔者大胆提出我国企业会计年度改革的建议：应选择设立两个会计年度供企业选择使用的方案，即在现有历年制的基础上增加每年７月１日起至次年６月３０日止的会计年度。

在上述建议中，首先考虑的是作为经济宏观调控者的政府统计数据的要求；增加每年７月１日至次年６月３０日的会计年度，如果加强半年度财务报表的审计监督，应不会对国家宏观经济管理造成太大的冲击，还兼有转轨成本较低的优点。

同时，在一定程度上也兼顾了其他有关利益各方的需求。如：（１）对于信息呈报者而言，增加一个会计年度以供其选择，可使会计工作分配相对均衡，在一定程度上提高会计核算效率和会计信息质量；特别是对于季节性生产企业，在一定程度上有望错开经营高峰期以增强企业会计核算工作与其生产经营的内在联系。（２）对于注册会计师而言，年报于年初、７月初两个时段出具，在一定程度上可缓解年报集中审计的压力；且审计业务相对分散，更有利于人员安排、资源的合理利用和事务所的业务拓展；（３）对于债权人、投资者等信息使用者而言，年报于两个时段披露，更有利于其从容提取和分析财务信息，可增强财务报告的有用性。（４）对于政府监管而言，增加一个会计年度，使监管任务相对分散，有利于提高监管效率，增加监管力度，强化监管效果。