关于资产减值准备规范化的探讨

苑　华

为了防止企业资产计量不实造成虚夸资产、虚增利润，从而使会计信息准确地反映企业的经营状况，我国《企业会计制度》第五十一条规定“企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备”。要求上市公司必须计提应收账款坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备。然而从企业实际运作来看，企业资产减值准备的计提很不规范，无故不提、少提和计提秘密准备现象较为普遍。因此，如何规范资产减值准备的计提已成为当务之急。

一、企业计提资产减值准备不规范的原因

１、企业管理当局人为干预。上市公司大多由国企改制而成，已经“ＳＴ”的上市公司，可能因计提减值准备连续三年亏损而被摘牌；微利企业，提取减值准备则有可能变成亏损；负债过大的企业，提取减值准备则有可能使企业净资产变成负数，甚至达到破产的边缘。做为上市公司，一些企业为了达到扭亏为盈、小集团利益、包装上市、领导人出政绩等目的，少提资产减值准备可以保持虚高的利润指标，树立企业良好的市场形象，在增发新股、配股融资时不仅顺利进行，而且能以较高的价格募集更多的资金，同时又保证财政上交，得到地方政府认可，企业管理者还能保住位子和良好的就业条件，皆大欢喜，何乐而不为。

２、地方政府人为干预。按市场经济的规则，政府必须大大减少对经济的干预（包括对经济指标的强制性干预）。然而现实之中，由于现行的干部升迁大多与经济指标紧紧挂钩，几乎所有的地方政府部门都仍在围着各种各样的经济指标转。地方政府过多地干预企业正常经营，参与企业运行。在个别地区，由于某些领导功利思想严重，为了防止资产减值造成当地企业效益滑坡，进而影响地方财政收入和个人政绩，地方政府就会干预企业对资产减值准备的计提。

３、会计技术方法有一定的局限性。美国财务会计准则委员会在《会计信息质量特征》的概念公告中谈到“要估计会计反映内在经济现象的真实性变得越来越困难”。我国目前的资产信息和价格市场尚不完善，资产减值程度不能得到合理客观的确定，使资产减值准备的计提缺乏一定的资料基础。资产减值准备的计提比例由企业根据相关信息合理估计存在较大的随意性，资产减值准备计提方法也存在可选择性。同一个会计资料不同的评估师得出的价值都不相同，甚至会出现巨大差异，更何况没有接受专业训练的会计人员。

４、会计人员职业判断难度较大。目前会计教育取得了长足的发展，会计人员的学历、水平得到明显提高，会计人员的后续教育不断加强，会计人员整体素质得到较大提高。但一方面，在现行的会计管理体制下，会计人员的任免权、考核权、经济奖惩权都掌握在单位领导手中，他们必须按单位领导的管理要求完成会计工作，会计人员职业判断的客观性必然受到影响。另一方面，我国长期延用行业会计制度规范会计行为，在会计制度中规定了明确的会计科目，并对各科目的核算内容作了具体而详细的解释，会计人员只需根据会计制度的规定作简单的是非判断。而《企业会计制度》提出的职业判断要求与会计人员的现实水平尚有一定差距。市场的不确定性和波动性，更增加了职业判断的难度。

二、企业计提资产减值准备不规范的表现方式

在企业会计利润三年连续亏损退市政策的压力下，利用资产减值准备会计方法本身的局限性，绕过退市生死线已成为某些上市公司常用的“会计技巧”，不规范的计提资产减值准备主要表现在以下几个方面。

１、少提减值准备。利用资产减值准备人为操纵会计利润，或者造成某年虚盈实亏，导致下年巨亏；或者造成某年虚亏实盈，导致下年扭亏为盈。一种情况是有的上市公司为了维护市场形象，避免公司股票被特别处理，保住再融资资格，少提减值准备，粉饰当年财务报表。另一种情况是面临退市的上市公司，在暂停上市和退市的压力下，计提资产减值准备不充分。

２、计提秘密准备。一些经营状况恶化的上市公司，计提了巨额资产减值准备，充分释放经营压力，以图在未来财务状况得以迅速改善。如有些上市公司打着严格执行新会计政策的旗号，利用减值准备调节利润，将巨额存货和全部应收账款全额计提减值准备，不惜形成巨亏，以求来年扭亏，这些报出巨亏公司都充分运用了减值会计政策，为下年扭亏留下空间。

三、规范企业资产减值准备计提的对策

１、完善法人治理结构，进而规范资产减值准备的计提。经过（下转第６８页）（上接第６３页）改制的国有企业，在形式上已具备了某些市场经济条件下企业的治理结构，但距离市场经济条件下公司法人治理结构的目标，还相差甚远。地方政府过多地干预企业正常经营，参与企业运行。在个别地区，由于某些领导功利思想严重，为了突出自己政绩，迫使企业制造虚假信息，以达到“官出数字，数字出官”的目的。公司管理层主要受制于行政约束而非市场约束，更多的是对作为大股东的政府负责，它所诱发的各种经济扭曲行为对资产减值准备计提产生了极大的消极作用。因此，转变政府职能，减少政府对企业的行政干预，规范上市公司法人治理结构，建立起股东大会、董事会和监事会三者之间的权利制衡关系，引入独立董事制度已刻不容缓。

２、制定关于资产减值准备计提的细则，增强资产减值准备计提的可操作性。根据我国会计业的现状，制定比较合理、规范、严格的资产减值准备会计准则时，应当更加明确地规定资产减值准备的提取方法和提取冲回时间等，有利于提高不同企业之间的可比性和同一企业不同时点的一贯性，降低企业管理层在资产减值时间分布上和空间上的操纵性。分别对八种减值准备结合行业特点给出更具可操作性的判断标准，特别是存货、固定资产、无形资产等资产的“可变现净值”的确定制定出客观标准，需要估计和判断的事项制定可操作的、切实可行的细则，为会计人员的实务操作提供依据，同时分行业分部门规定辐度计提比例，希望国家组织有关人员尽快制定资产减值准则或资产减值准备实施细则。

３、不断提高会计人员的业务素质，增强职业判断力。不断加强会计人员在职培训和后续教育，使其具有良好的职业道德和熟练的专业技能，精通会计、审计、法律、外语、计算机等相关知识。同时具有敏捷的职业判断力和良好的商业判断能力，有头脑能合乎逻辑地处理复杂的事情和进行精确地计算，使其成为具有较高专业理论水平和熟练岗位操作技能的复合型人才。

４、进一步加强资产减值准备的披露与监管。为了使投资者更清楚地认识资产减值准备对企业盈余的影响，有必要强制上市公司披露资产减值准备明细表，要求企业对大额的减值准备进行较详细的信息披露，对于资产减值准备冲回的，应特别披露其变化的原因和影响，以提高披露信息的有用性。亏损公司应明确披露计提资产减值准备对亏损的影响，扭亏公司应明确指出冲回资产减值准备是否是其扭亏为盈的重要原因。同时，负责审计的会计师事务所应当对上市公司资产减值准备的异常变化给予特别关注，注册会计师应出具非标准无保留意见的审计报告。