战略成本管理之实践探讨

陈东鹏

[摘要]本文主要讲述了企业战略成本管理理念以及如何付诸行动。

企业战略是着眼于企业的未来，并带有全局性和方向性的观念，强调外部环境的变化和内部资源的整合，为谋求企业生存和发展而进行的总体性规划。战略成本管理是基于企业战略、整合内部、外部资源，以获得在激烈的市场竞争中保持竞争优势。美国著名学者波特的成本领先战略、差异化战略和重点集中战略理论观点，为企业在激烈的市场竞争中保持持久的竞争优势提供了最基本的理论基础。

一、强化资源竞争优势，有利于实施企业的战略成本管理

企业理论的奠基者科斯认为：“通过形成一个组织并运用某些权力指导资源的运用，就可以节约某些市场成本。”同一产业的公司不一定拥有相同的战略资源和能力，拥有独特的资源和能力，正成为企业竞争优势的源泉，也是企业实施战略的基础。

独特的资源优势为实施成本领先战略创造了有利条件。可持续发展的资源开发，是企业实施战略的关键第一步，也为企业实施成本领先战略奠定了基础。在资源配置过程中对成本问题的考虑很大程度决定企业经营方向的选择，如利用地域性的水资源优势开发优质的矿泉水，利用热带水果资源优势开发的椰汁饮料产品等，体现在原材料供给方面具有低成本的竞争优势。同时，在资源的独特性方面，为企业实施差异化战略奠定了基础。

品牌优势是保持核心竞争力的手段。名牌是企业集团一项重要的无形资产，也是发挥集团优势的重要内容。企业要有一定的核心产品，才能保证企业的品牌，进而强化企业的核心竞争力。但核心产品应进一步强化其在质量、技术、先进性能以及管理上的优势对其他系列产品的扩散作用，让品牌效应在集团的其他产品产生竞争优势，让单一产品的优势转化为集团所有产品的优势，企业的核心竞争力才能持久。集团的产品规模产生了集团的规模效应，对企业低成本战略的有利实施带来了积极的影响；另一方面，品牌效应的扩散应注重行业之间、产品之间的相关性，否则，品牌的负效应会给企业带来灾难。

管理优势为企业实施差异化战略提供了保证。市场营销是企业的生命线，加强营销管理，实行深度营销，提高营销部门成本——效益的分析能力，及时掌握市场的信息，积极应对市场的变化，完善分销网络的基础，加强对市场的渠道细分管理等等，是企业实施战略管理成本的基础。从某种意义上说，市场营销管理，目的在于制造差异性占领市场，有效的差异性，是促销效果良好的体现。营销管理优势保证企业实施市场差异化战略，主动占领市场，提高资源投入的效应，实现低成本的市场扩张。

二、优化企业价值链，实施作业成本管理

以顾客价值为导向，从有利于作业的角度权衡成本和顾客价值，保证企业经营决策与企业价值最大化目标一致。这是价值链分析方法在经营管理中的实际应用。价值链分析对于企业实施作用成本管理，其主要意义在于：一是找到不增值的业务或无效作业，寻找优化业务流程、提高增值作业链的管理途径；二是协调企业内部的各种作业，使作业在消耗企业资源时，减少无效作业的资源浪费，提高有效作业的资源利用率。

某制造加工企业，生产的产品在上世纪九十年代初期市场供不应求，但随着市场激烈的竞争，产品的销量与获利能力都有不同程度的下降。企业的作业链如下：原材料供应—生产—储运—营销—服务。通过分析经营者发现，在市场供不应求时期，企业的工作重点在于组织生产，市场需求拉动原材料的需求，但是大量原材料的需求掩盖管理的漏洞、业务流程的不足，如采购计划管理不足、原材料投入不科学，甚至有一个辅助单位供应的包装物造价偏高，但为了生产的需要，还源源不断供应包装物。通过大量的分析和研究，企业最后决定关闭纸箱厂，重新调整生产工艺，并完善采购管理，同时，针对市场的变化，及时加强物流配送，加强市场营销服务，企业终于稳住脚跟，实现连年增长。

从案例分析可以看到，市场的变化，有可能导致企业作业链增值能力的变化，如原来能实现增值的业务，现在变成不增值甚至是导致亏损的业务，及时对企业价值链进行分析，有利于企业及时找到作业增值点，及时作出调整，保证企业的竞争优势，进而扬长避短，改善成本构成和提高作业的质量及效率。

作业成本管理是基于“作业消耗资源，产品消耗作业”的理念而建立的。从资源——作业——作业中心——作业动因到作业成本库，与传统成本管理有很大的区别。传统的成本会计中，不管直接人工成本或者间接人工费用的分配，都以产品类型为基础分类。但结果往往是耗用资源少的产品成本被多计，而耗用资源多的产品则会被少计。从而造成产品成本信息的严重失实，进而引起成本控制失效，经营决策失误。

某制造加工企业生产两种产品A产品、B产品，其损益表如下：

按照传统的成本管理方法分析出的结果是：A产品销售利润率较高，是企业的利润增长点，于是企业调整产品结构，但是一个季度的业绩表明，企业的利润并没有增长，反而下降。企业通过大量的调查并重新用作业成本管理方法分析，发现企业在期间费用的耗用主要在于A产品，真正的利润增长点应在于B产品而非A产品。

本案例说明，由于市场形势产生变化，费用的比重从传统的制造费用占主要比例转移到市场营销费用占主要比例的阶段，运用传统的成本分析方法会带来结果偏差，严重地影响经营管理决策。作业成本管理顺应市场发展的要求，在强调顾客价值导向的前提下，通过作业动因分析，把有限的资源分配到有效增值作业上，实现企业的目标价值。

三、实施战略成本管理在于提高企业战略竞争能力

战略竞争能力体现在企业应对新进入者的威胁能力、顾客讨价还价的能力、供应商讨价还价的能力、替代品的威胁能力和现存企业的竞争能力。不断加强市场竞争能力，提高企业整体的竞争优势，是企业实现长期发展的根本保证。决策者应树立战略成本管理观念，减少决策失误、避免有限资源的浪费。企业在长期投资、引进设备、工艺改造、组织变革、市场营销模式改变等方面，无不引起企业有限资源的重新配置，不从全局的观念考虑资源的分配，缺乏“大成本观。意识，片面追求局部的低成本，往往会破坏企业整体战略，最终导致资源的浪费。如钢铁项目重复建设等。

战略成本管理对成本动因分析分为结构性成本动因和执行性成本动因两个层面的分析，即企业的投资规模、价值链纵向整合的深度、企业的管理经验、产品的技术含量、质量管理、工作效率、产品的市场定位和营销策略等，通过成本动因分析有效地整合企业的价值链，并在每个价值链节上保持自己成本动因的独特因素，从而保证自己整个价值链的竞争优势。沃尔玛的成功在于走“低成本－低价格—扩大市场份额”的战略道路，为了满足顾客的需求，沃尔玛必须提供保证质量的低价产品，才能在市场站稳脚跟，赢得顾客的青睐。但是低价格的产品是建立在低成本的基础上的，如何保证低成本战略，是沃尔玛的核心竞争力所在。沃尔玛通过建立合理的配

送系统、仓储式商店运作、科学合理的内部流程管理、独特的营销手段等等，种种手段说明沃尔玛不断在制造自己成本动因的独特因素，始终在激烈竞争环境中保持低成本的竞争优势。沃尔玛在走低成本战略同时，不以牺牲质量、顾客目标价值为代价，这正是它能长期生存的原因所在。

战略成本管理着重于揭示非财务指标对财务指标的相互作用，从管理意义上讲，非财务指标更能说明问题的所在。市场快速变化给企业的战略目标管理带来更多的不确定性，及时对战略实施过程进行业绩评估，并相应调整战略部署，对战略目标的实现至关重要。传统的成本管理注重财务指标的分析与比较，但分析结果往往是表面的、事后的。战略成本管理着重竞争环境的分析，以及定量评估环境的不确定因素对企业未来的影响，如市场占有率、顾客退货率、交货率等。针对不同指标对相关责任部门的考核，更能找到问题的关键点，及时提出管理措施。平衡记分卡的出现，克服了企业只重视财务指标忽视非财务指标的缺点，从全局性、系统性分析企业战略的竞争能力，其实践上的意义值得企业借鉴。

四、实施战略成本管理必须提高企业战略风险控制能力

实施战略成本管理的目的在于提高企业的竞争优势，但是，战略的实施往往也使企业面临一定的风险，如何有效实施战略、规避风险、控制风险，给企业带来新的课题。

成本领先战略是基于企业在研究开发、生产工艺、市场营销、人力资源等领域的领先优势，但是，技术的变化、工艺流程的过于专业化、顾客需求的改变以及竞争对手的模仿竞争等等，都使企业面临失去竞争优势的风险。企业为了扩大生产规模，谋求规模效应、以便降低生产成本，盲目引进先进的设备或者投资建厂，但由于市场对产品的需求产生变化，导致设备闲置或者投资失误等现象比比皆是。相反，有的企业为了实施差异化的战略，片面追求产品的差异程度，导致产品的成本过高，或者市场对差异需求产生变化、竞争对手的进攻缩小差异，都使企业面临战略风险。

战略实施带来的风险是系统的风险，提高战略风险的管理控制能力，是战略实施成功的根本保证。实施战略成本管理首先要对存在的风险进行分析，提出规避风险的办法和应对措施，并对可能存在的损失进行定量的评估，以衡量企业是否有足够的能力来抵抗战略实施带来的风险。

企业必须建立战略风险管理控制制度，并付诸实际行动，进行有效管理。“标王”秦池、爱多，“巨人”脑黄金等失败的案例告诉我们，缺乏战略风险防范的战略是不成功的。同样，有战略风险防范的战略，但是不进行有效管理，也是失败的，巴林银行和中航油的惨痛教训就是明显的案例。