追问税的本义

萧　征

2005年6月29日，国家审计署审计长李金华向十届全国人大常委会作2004年度中央预算执行和财政收支审计报告，依然触目惊心。在审计水利部及7个流域机构和15个省区市水利建设资金管理使用情况时，查出滞留资金35亿元，其它违规资金近14亿元；国家物资储备局资金14亿多元未收回；国土资源部、民航总局所属空中交通管理局和国家旅游局违规擅建办公楼和培训中心；12个部门存在预算编报不真实的问题；一些部门的下属单位通过多报人员、虚列项目等方式，虚报多领预算资金4．91亿元。此外，有18所中央部属高校违规收费8．68亿元。

与前两年一样，“铁面审计长”的报告又一次惊动朝野，各类媒体又是一轮爆炒，社会舆论又是一片指责之声，几天以后，一切又复归平静。知名时评家郭松民在《中国青年报》上感叹：真是“年年岁岁花相似”啊!一样的数额巨大，一样的情节严重，甚至连好几个违法违规的单位都是一样的。李金华快要变成希腊神话中那位可怜的西西弗斯了——每当他快把巨石推到山顶的时候，巨石都会自动滚回谷底，他只好胼手胝足再来一次。

稍有思想的人都会看出，李金华报告披露的问题，反映的是政府部门权力的庞大、滥用，根源在于对政府权力的约束缺失和约束疏松，现代意义上的公共财政制度还没有建立起来，财政经费的划拨、使用和监管有太多不严密的地方乃至漏洞，使有“自利最大化”倾向的政府部门可以无所顾忌，为所欲为。

那么，人为什么需要一个政府呢?

按照社会契约论，人们联合成为国家和置身于政府之下的主要目的，是保护他们的财产。因为自然状态下存在着许多缺陷：首先，在自然状态中，缺少一种确定的、众所周知的法律，作为是非的标准和裁判人们之间纠纷的共同尺度；其次，在自然状态中，缺少一个有权依照法律来裁判争执的公正裁判者；再次，在自然状态中，往往缺少一种能够支持正确判决的权力，使判决得到应有的执行。因此，人尽管在自然状态中有种种便利，但还是被迫加入社会。

人们托庇于政府既定的法律之下，是希望得到各种保障。他们甘愿放弃单独行使的惩罚权力，并把这种权力交由他们中间被指定的人专门行使，但是，要按照社会所一致同意或经他们授权的代表所拟制的规定来行使。这便是社会、立法和作为行政权力的政府的起源。

依据这种认识，美国著名宪政学家布坎南提出了有限政府的原则，他将政府分为保护性政府和生产性政府。保护性政府旨在于防止人们不履行契约所规定的责任、损害契约的有效性，这种性质的政府，其职责是为市场和社会提供法律和秩序。而生产性的政府，是向社会和公众提供福利或公共物品的机构，布坎南认为这种机构应该限定于向社会提供公共物品上，而非介入市场的运行过程之中。各派现代政治理论尽管观点不一，但都认为，政府作为一种依照宪法原则组织起来的公共权力，其职能是组织教育、医疗、安全等公共物品和公共服务的供给，协调社会各方利益，并接受议会和公众的监督。

而公众欲享受政府提供的公共物品和公共服务，当然要支付购买费用，这笔费用就是税款。

其实，早有学者将市场经济条件下的税之本义归纳为三点：一、税是公民与政府之间一种特殊的交易，政府向公民提供公共产品和公共服务，公民向政府纳税购买；二、这种特殊交易应当是均衡的、等价的，税赋的高低取决于政府提供的公共产品及服务的数量和质量；三、在政府和纳税人的关系中，纳税人是主人，而不是相反，公民履行了纳税义务以后，有权监督政府对税款的使用。笔者看到的许多资料表明，唯有这种对税的认知以及这种对纳税人与政府之间关系的厘定，能够确保经济平稳运行、政府廉洁高效和社会安定。在西方发达国家，政府为纳税人提供完备的服务，纳税人依照法律按时缴税，已是尽人皆知的普通道理。同时，这也是国际上认可的市场经济社会惯例。

这样普通和浅显的道理，若追溯其来路，会发现它是人类社会经历数个世纪磨难、斗争的产物。寻踪觅迹，我们就会来到中世纪的英国。13世纪的英国，活跃着两大势力——国王和贵族。双方在土地分封制的基础上，形成了一种特殊关系。国王占有最多的政治和经济资源，要求贵族的效忠，并缴纳贡赋、提供军事支持；但国王也有责任保护贵族的利益，须邀请他们参加会议共议国是。如果贵族的利益得不到保证，他们会联合起来与国土对抗。1214年，国王约翰为筹集军费将贵族的兵役免除税提高了16倍，并增收封建继承税，引起强烈不满。1215年4—5月，罗伯特•菲茨、丹诺等贵族发动叛乱，并得到市民支持，约翰被迫让步。1215年6月15日，在泰晤士河的兰尼米德草地，约翰和25名贵族代表签署了一份文件，即为著名的《大宪章》。

《大宪章》最为经典的条款是：除国家法律规定的赋税外，“王国内不可征收任何兵役免除税或捐助，除非得到本王国一致的同意”；“为了对某一捐助或兵役免除税的额度进行讨论并取得全国的同意，国王应召集大主教、主教，寺院长老、伯爵和大男爵开会，讨论研究征款事宜”。这已经包含了后世议会所具有的征税权。第一，《大宪章》中非经以大贵族为核心的大会议的同意不得征税的条款，成为后世“无代表则无税”原则的基础。这个原则是日后议会制度和税收宪政精神得以确立的前提条件。从此，国王不再拥有武断专横之权；第二，征税要得到本王国一致同意的条款，隐含着“国民”开始拥有国事咨询权；第三，不许对商人任意征税的规定突破了以往贵族反抗王权的局限性，有助于其与市民的联合。历史表明，《大宪章》的签署，是英国宪政转型的重要起点。

17世纪后，英国税收的宪政精神更趋成熟。1629年议会废除了国王可以终身征收关税的特权，查理一世恼羞成怒，下令解散议会，但由于与西班牙作战急需军费，只好重开议会，并下令议会在3天内批准拨款，否则还要解散。此等行径激起众怒，街头爆发抗捐抗税斗争，议员们不惧王权，起草了《权利请愿书》，谴责国王“侵犯人民权利，违反国家法律”。几天以后，议会又一次被解散，从此英国进入了11年无议会时期。1640年2月，为了通过税收筹集与苏格兰军队作战的费用，合理又召集议会，期间与议会爆发了激烈的争吵，最终引发了内战。1688年，英国经过不流血的“光荣革命”，确立了资产阶级议会制，实现了从封建主义向资本主义的过渡。1689年，英国国会制定《权利法案》，其中第4条规定：“凡未经议会允许，借口国王特权，或供国正使用而任意征税，超出议会准许的时间或方式皆为非法”，在国家法律上正式确立了近代意义上的税收宪政制度安排，议会开始承担起推行国家宪政制度与公共财政制度的历史责任。(参阅阎照祥著《英国贵族史》，人民出版社，2000年版)

而中国的纳税人，远没有这么幸运。自秦始皇确立了“天下事无大小皆决于上”的原则以来，皇权专制始终是传统政治的核心。在这样的制度下，向谁征税、征什么税、征多少税、怎样征税，完全是皇帝一个人说了算，他拥有的征税权是无限的，得不到任何有效的制约。地方官员打着“圣旨”、“上谕”的旗号畅行无阻地征税，征收多少，全凭一时一地的需要，毫不顾忌农民的承受能力，对纳税农民亦不承担任何法律和道义上的责任。皇权专制社会也没有任何一种政治力量(如欧洲的贵族领主)处于政府和农民之间起“缓冲”作用。中国历史上称政府征收的赋税为“皇粮国税”，纳税者被称为“小民”、“平头百姓”，片面强调纳税人的义务而完全忽略其权利等，都是这种制度和思想的反映。以中国工商业最为发达的松江地区为例，明初，“各地赋则每亩不过升斗”，但苏、松、嘉、湖等地有“每亩课至七斗五升的。宣德中加至一石以上，正统中又加至二石以上。以弘治十五年松江府纳粮百余万石，多于金闽八府一州五十七县之输将。此外，漕运则有加耗，征缴则多悉索；松江本无桑蚕而多赋农桑折绢；已有粗布、细布之解京，又有内号外号之织造。徭役之繁，冗费之多，实属不可悉数。到了清代，赋额有增无减”(见黄仁宇著《16世纪明代中国之财政与税收》，三联书店2001年版)。这样做的后果是极其严重的：农业生产物不足以缴税，不得不以手工业补充；因受赋税重压而破产的农民，进入城市后发现工商业也被破坏殆尽，难以生存。这不仅延缓了小生产者的分化过程，商业资本的积累和再生产过程也被阻塞，中国的资本主义生产关系因此而无法产生，反而使男耕女织的自然经济更加牢固，中国的皇权专制社会因而长期延续。中国历史上频繁的社会动乱和改朝换代，标志着中国专制制度在走向极端的同时也在走向灭亡，最后，整个社会无可逃遁地坠入灭顶的深渊。

中、西方税收制度差异如此之大，令人感叹不已。从清末以来，中国亦有100多年的宪政历史，但始终没有真正找到一条制约政治权力、维护纳税人权益的宪政之路。中国引进西方宪政理论的目的是为了使国家尽快富强进步，但由于历史条件的限制，没有充分的时间来思考宪政精神的内涵，只是希望中国也像西方国家一样“船坚炮利”、经济发展。这种先天不足的宪政文化极大地影响了清末的立宪运动和以后的宪政进程。在中国的语境中，法律是为政治服务的，是阶级统治的工具。而税收则是工具的“工具”，是为政府服务的，换句话说，政府是在征收和使用自己的钱，跟纳税人没有什么直接的关系。宪法中只规定公民有依照法律纳税的义务，税收专门法中纳税人被定义为单纯的纳税义务人、纳税人的权利处于被忽略的地位就是其表现。既然是工具，那么需要的时候可以用，不需要的时候也可以不用。在法律工具主义之下建立的议会则无法成为真正的立法机关(因为有更多的法律产生于议会之外)，无法成为政府与纳税人利益进行交涉与协调的场所，无法发挥对政府的监督与引导功能，而是为了赋予统治者的意志以法律的形式和为统治者提供合法性而存在的。职能的软化和空泛化，使其成为政治权力下的一种摆设和“表决机器”。于是，虽经百年奋斗，中国还是没有真正走上宪政之路，纳税人作为税收法律关系的主体仍然没有政治地位和权利。

2005年8月23日，十届全国人大常委会第十七次会议开始分组审议个人所得税法修正案草案。起征点为800元的个人所得税法，实行已有25年，由于严重偏离现实，早被广泛质疑与批评，许多城市和地方已将个人所得税起征点提高，所以此次人大开会审议个税修正案意义并不大，不出意外，个人所得税起征点肯定会被抬高。笔者注意的是事情的另一层面——无论是政府官员谈到提高个税起征点的初衷，还是社会舆论和各种媒体对此事的热评，强调的都是用税收作为杠杆来调节社会财富，防止出现贫富分化。8月23日当晚，中央电视台“今日关注”节目谈到此次个税改革时，两位专家和节日主持人由现在人们收入来源的不同，议及穷人和富人所承担税负的不平等，进而反复申明“个税改革的意义，在于调节收入分配，缩小贫富差距，缓解社会不公，让富人比现在多纳税，承担起应负的责任”。笔者以为，如此一来，我们的税制改革仍将在偏离正途的轨迹上运行，或者说，我们对于税的认知与税收还是没有回到它的本质意义上来。调节财富分配，缩小贫富差距，当然是政府征税的一项目的，也应该是一个重要目的，但并非税之根本。税之本义，在于它是政府与公民之间一种特殊的交易，政府向公众提供教育、医疗、安全等公共物品和公共服务，公众向政府纳税购买，公民纳税以后有权监督政府对税款的使用。而在此次审议个税法修正案草案的决策信息和相关舆论及报道中，笔者看到的、感受到的，却仍是“政府(国家)至上”、“政府为民做主”的思想和做派，一切都要由政府来控制，社会的不公、贫富的差距，都要等待政府觉悟或权衡后来调节。而作为纳税人，公民无论是在800元的起征点上，还是在以后1500元的起征点上，都是被调控的对象，是“臣民”，是让交多少税就得交多少税的“百姓”，而非具有充分社会政治权利的“公民”。如果个税起征点调整到了1500元，那么此后不用纳税的穷人是被赐予了“公平”、“善待”，他们应该对政府感恩戴德，千拜万谢；如果有富人今后被征收了更多的税款，他们也只管去如数纳税，说三道四没有任何用处。我们看到，税义所包含的公民与政府间的平等、交易关系仍然未能确立，更遑论公民对政府的监督之权了。我很奇怪，两位作客中央电视台的专家，有一位贵为中国税学研究会副会长，肯定对税学见解精深，可谈到税制改革，为什么不从税的本义说起呢?

笔者如此关注税、税义以及税制改革，是因为只有厘清了税义之后，我们才能谈到由纳税人最终支付费用的公共财政制度的建立。在现代市场经济条件下，纳税人交纳税款以后，国家制度将保证公民委托代表在议会行使对税款使用的监察，政府的年度财政计划和预算草案，每一笔大的支出，都要拿到议会反复研究、讨论、辩论，预算草案通过之后，议会仍然有权监督政府部门对预算的执行情况，这便是现代公共财政制度。只有这样的公共财政制度建立起来，李金华每年报告都会披露的政府部门“滞留资金35亿”、“预算编报不真实”、“多领预算资金”等现象，才不会层出不穷，公民交纳的税款才会被用于正途，而不是被拿去“违规擅建办公楼和培训中心”、大吃大喝或私占贪污。从种种迹象看，我们离建立这样的公共财政制度还任重道远，前程坎坷。所以，从现在开始，厘清税之本意，让更多的纳税人知晓自己的身份与合法权利，其意义不可小觑。

(责编/孙建新)